Az uniós szabályozás által bevezetett közös hozzáadottértékadó-rendszer egyik alapelvét képezi, hogy az adóalanyok a fizetendő hozzáadottérték-adóból levonják az általuk beszerzett árukat és igénybe vett szolgáltatásokat terhelő előzetesen felszámított áfát. Ugyanakkor az adócsalás, adóelkerülés, illetve más visszaélések[1] elleni küzdelem szintén olyan célkitűzés, amelyet az Európai Unió Tanácsának 2006. november 28-i 2006/112/EK Irányelve a közös hozzáadottértékadó-rendszerről elismer és támogat. Az adólevonási jog által biztosított előny megtagadható az adóalanytól, amennyiben objektív körülmények alapján a tagállami adóhatóság bizonyítja, hogy az adóalany tudta vagy tudnia kellett volna, hogy levonási jogának megalapozására felhozott ügylettel az eladó, illetve a szolgáltató vagy az értékesítési láncban korábban közreműködő gazdasági szereplő által elkövetett adócsalásban vesz részt. A tanulmány elsősorban az Európai Unió Bírósága és a Kúria esetjogának, érintőlegesen pedig a Nemzeti Adó- és Vámhivatal ellenőrzési gyakorlatának bemutatásával kíván rámutatni az adólevonási jog megtagadásának jogalkotást pótló jogértelmezéseire, amelyek meghatározó szerepet játszanak az adózó és az adóhatóság pozíciójának kialakításában.
One of the basic principles of the common value added tax system introduced by European Union's legislation is the taxable person's right to claim from the tax authorities the VAT paid upon acquired goods and services. At the same time, the fight against tax evasion, avoidance and other abuses is also an important objective recognised and promoted by the Council Directive 2006/112/EC of 28 November 2006 on the common system of value added tax. Regarding this, national authorities may refuse the benefit of the right of deduction where it is established, on the basis of objective evidence, that the taxable person knew, or ought to have known, that by means of his or her acquisition he or she was participating in a transaction connected with VAT fraud. The study primarily aims to underline the gap-filling interpretations of the denial of the right of deduction provided by the European Court of Justice and the Curia, - and partially the control practices of the Hungarian National Tax and Customs Administration - which may play a decisive role in the positions both of the taxpayer and the tax authority.
Magyarország központi költségvetésének fontos bevételi forrását képezik az általános forgalmi adóból származó összegek. Az áfabevételek 2019-ben 4532 milliárd, 2020-ban pedig 4669 milliárd forintot tettek ki, meghaladva ezzel az összes adóbevétel 30%-át.[2] A költségvetés kitettsége a fogyasztást terhelő magas adókulcs miatt továbbra is markáns ezen a területen, éppen ezért a Nemzeti Adó- és Vámhivatal (továbbiakban: NAV) ellenőrzési kapacitásának számottevő hányada ide koncentrálódik. Az áfavisszaélések felderítése és bizonyítása köti le az adóhatósági apparátus erőforrásainak egy jelentős részét.[3] Szükséges megjegyezni, hogy az adócsalás elleni küzdelem sikeres éveket tudhat maga mögött, hiszen a magyar gazdaság kifehéredését több ország is elismerte és üdvözölte. A fehérítés elsősorban a digitalizáció adta lehetőségek folyamatosan szélesedő kihasználásának volt köszönhető.[4] A NAV egyre több információt tud az adóalanyokról, ezáltal egyre hatékonyabban lép fel a csalárd adózói magatartásokkal szemben. Ugyanakkor az elmúlt évtizedekben többször előfordult, hogy a sokszereplős áfaügyletekhez kapcsolódó adólevonási jog korlátozása a jóhiszemű adózókat is hátrányosan érintette. Az áfaellenőrzések kiemelt részévé vált a számlabefogadó fél tudattartamának kérdésköre. A szerző e témakör keretében mutatja be a kialakult bírói gyakorlatot, elsősorban az Európai Unió Bírósága (továbbiakban: EUB) és a Kúria jogértelmezésén keresztül.
Az Európai Unió Tanácsának 2006. november 28-i 2006/112/EK Irányelve a közös hozzáadottértékadó-rendszerről (továbbiakban: HÉA Irányelv) X. címe tartalmazza az adólevonás közösségi szabályait. A HÉA Irányelv 168. cikk a) pontja értelmében: "Az adóalany, amennyiben a termékeket és szolgáltatásokat az adóköteles tevékenységének folytatása szerinti tagállamban adóköteles tevékenységéhez használja fel, jogosult az általa fizetendő adó összegéből levonni a
- 1672/1673 -
következő összegeket: a részére más adóalany által teljesített vagy teljesítendő termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás után az ebben a tagállamban fizetendő vagy megfizetett HÉA-t". Ezzel összhangban a 2007. évi CXXVII. törvény az általános forgalmi adóról (továbbiakban: Áfa tv.) alábbi rendelkezései emelendők ki. Az Áfa tv. 119. § (1) bekezdése szerint "Az adólevonási jog akkor keletkezik - ha e törvény másként nem rendelkezik -, amikor az előzetesen felszámított adónak [120. §] megfelelő fizetendő adót meg kell állapítani [...]." A jogszabály 120. §-a alapján "Abban a mértékben, amilyen mértékben az adóalany - ilyen minőségében - a terméket, szolgáltatást adó a terméket, szolgáltatást adóköteles termékértékesítése, szolgáltatásnyújtása érdekében használja, egyéb módon hasznosítja, jogosult arra, hogy az általa fizetendő adóból levonja azt az adót, amelyet termék beszerzéséhez, szolgáltatás igénybevételéhez kapcsolódóan egy másik adóalany - ideértve az Eva. hatálya alá tartozó személyt, szervezetet is - rá áthárított. " A 127. § (1) bekezdése nyomán "Az adólevonási jog gyakorlásának tárgyi feltétele, hogy az adóalany személyes rendelkezésére álljon a) a 120. § a) pontjában említett esetben a nevére szóló, az ügylet teljesítését tanúsító számla [...]."
A HÉA szabályozás egyik legsarkalatosabb pontja az adólevonási jog, azaz az előzetesen felszámítható adó visszaigénylése, amely a gyakorlatban a legtöbb értelmezést igénylő kérdéskör. A hozzáadottérték-adózás alapvető követelménye az adóhalmozódás kiküszöbölése. A gazdasági szereplőnek joga van a rá áthárított adó levonására, az adóhatóságnak pedig joga van az adóalany adólevonási jogának megtagadására. Az EUB részletesen kimunkált ítélkezési gyakorlata, valamint ezt alapul véve a Kúria gyakorlata viszonylag egzaktul körülírja, hogy milyen feltételeknek kell ahhoz fennállniuk, hogy az adólevonási jog megtagadása megalapozott legyen.[5] Az évek alatt kikristályosodott és alább részletezett gyakorlat értelmében az adóhatóság nem támaszthat irreális elvárásokat az adólevonási jogot gyakorolni kívánó adóalannyal szemben, de minden tőle elvárható intézkedést megkövetelhet annak érdekében, hogy az adóalany ne váljon adókijátszás részesévé.
Annak ellenére, hogy a rendszerváltással együtt járó 1988. évi adóreform keretében Magyarország már az új, európai típusú hozzáadottérték-típusú forgalmi adót vezette be, a 2004. évben történt európai uniós csatlakozásunk feltételeként számos jogharmonizációs feladatot el kellett még végezni.[6] Adórendszerünket a közösség normáihoz kellett igazítani és a folyamat eredményeként a fogyasztási típusú adókon belül történt a legtöbb módosítás.[7] A magyar adóhatóság és a bíróságok ítélkezési gyakorlatában pedig további változtatások mentek végbe a csatlakozást követő évtizedben.
A hozzáadottérték-adó európai és tagállami szabályozása a mindennapos alkalmazás során számtalan jogértelmezési kérdést vet fel. A bíróságok iránymutató döntései részben hiányos vagy hibás jogszabályt pótolnak, illetve azok hézagos szabályait egészítik ki. A jogalkotási hiányosságokat bizonyos mértékig magyarázza az a kényszer, hogy a nagyszámú uniós tagállam érdekeit össze kell hangolni.[8] A C-439/04. és C-440/04. sz. egyesített Kittel és Recolta-ügyékben az EUB kimondta, hogy ha az objektív körülmények feltételei fennállnak, akkor a nemzeti bíróság hatáskörébe tartozik annak elbírálása, hogy az adólevonási jog megtagadása a tagállami adóhatóság részéről jogszerűen történt-e.[9] Az EUB a nemzeti bíróságok hatáskörébe utalta a levonási jog megtagadásának a jogát, ebből adódóan eltérő, néhány esetben a HÉA Irányelvben foglalt elvekbe ütköző nemzeti gyakorlatok alakulnak ki többek között jogértelmezés és a helyi gazdasági, társadalmi érdekek, pénzügyi kultúrák különbözőségéből adódóan.
Az adólevonási jog érvényesítésének kötelező feltétele a tartalmilag hiteles számla. Ennek körében vizsgálandó, hogy a számlában szereplő gazdasági esemény megtörtént-e, a számlában szereplő felek között valósult-e meg, bizonyítható-e, hogy adócsalás, adókijátszás történt. Magyarországon a számla befogadója által nem befolyásolható - és nehezen vagy egyáltalán fel sem ismerhető - körülményt nem csak az adóhatóság, de a bírói gyakorlat is hosszú időn keresztül elégségesnek látta az adólevonási jog korlátozásához és kizárásához. A 2012 előtt folytatott jogalkalmazási gyakorlat elsődlegesen az adózóra telepítette a bizonyítási terhet ezen körülmények tekintetében. Ugyanakkor az alábbiakban bemutatásra kerül, hogy nem megfelelő az olyan bizonyítás, amely kizárólag annak megállapítására korlátozódik, hogy a gazdasági esemény nem a számlán szereplő felek között jött létre és ebből automatikusan terhelő következtetéseket fogalmaz meg a számlabefogadó félre nézve.[10]
- 1673/1674 -
Az EUB a 2012. évtől kezdődően több magyar vonatkozású ügyben hozott az áfalevonási joggal kapcsolatos elvi jelentőségű döntést, amelyek változást hoztak az addig hazánkban alkalmazott adóhatósági és bírósági joggyakorlatban a bizonyítási teher telepítése körében. Kiemelendő a Baranya Megyei Bíróság és a Jász-Nagykun-Szolnok Megyei Bíróság által benyújtott előzetes döntéshozatal alapján a C-80/11. és C-142/11. számú egyesített ügyekben (továbbiakban: Mahagében[11]-Dávid[12]-ügy) született ítélet. Az előzetes döntéshozatali kérelem célja részben az volt, hogy választ adjon a bíróság arra a kérdésre, vajon elégséges-e a levonási jog kizárásához két-három olyan, az adózónak fel nem róható mulasztás számbavétele, mint például, hogy az ellenőrzés idején a számlakibocsátó nem volt elérhető, vagy a számlakibocsátó nem nyújtott be bevallást és adót nem is fizetett, vagy a teljesítéshez szükséges személyi és tárgyi feltételekkel nem rendelkezett. A C-80/11. sz. Mahagében-ügyben előterjesztett kérdésekről a Bíróság akként határozott, hogy egyrészről az adólevonási jog a hozzáadottérték-adó mechanizmusának szerves részét képezi és főszabály szerint nem korlátozható, másrészről, amennyiben objektív körülmények alapján megállapítható, hogy e jogra csalárd módon vagy visszaélésszerűen hivatkoztak, akkor a nemzeti hatóságoknak és bíróságoknak meg kell tagadniuk az adólevonási jog által biztosított előnyt. Adott tagállam adóhatóságának feladata, hogy objektív körülmények alapján bizonyítsa, hogy az adóalany tudta, vagy tudnia kellett volna, hogy a levonási jogának megalapozására felhozott ügylettel az eladó, illetve a szolgáltató vagy az értékesítési láncban korábban közreműködő gazdasági szereplő által elkövetett adócsalásban vesz részt.[13]
További fontos megállapításként az EUB leszögezte, hogy nem ellentétes az uniós joggal, ha azt követelik a gazdasági szereplőtől, hogy tegyen meg minden tőle észszerűen elvárható intézkedést annak érdekében, hogy az általa teljesítendő ügylet ne vezessen adókijátszáshoz.[14] Egy adott esetben a héalevonási jogát gyakorolni kívánó adóalanytól az arról való meggyőződés érdekében észszerűen elvárható intézkedések, hogy az általa teljesített ügylettel nem vesz részt az értékesítési láncban korábban eljáró gazdasági szereplő által elkövetett adócsalásban, alapvetően az adott ügy körülményeitől függenek.[15]
Az EUB döntéseiben szereplő jogértelmezések következtében az adóhatósági ellenőrzések és a Kúria ítélkezési gyakorlata is megváltozott. A Mahagében-Dávid-ügyben hozott ítélet nyomán kezdte vizsgálni az adóhatóság azt, hogy amennyiben a gazdasági esemény a számlában szereplő felek között a számla szerint megtörtént, akkor az adózó tudta vagy tudnia kellett volna azt, hogy adókijátszásban vett részt. Erre a szempontra rendkívül csekély alkalommal történt hivatkozás a 2012-es döntést megelőzően.
Reagálva az EUB ítélkezésében lefektetett elvekre, az egységes joggyakorlat előmozdítása, továbbá az eseti döntések rendszerezése, valamint a típusügyek számbavétele érdekében a Kúria megalkotta az Áfa tv. 120. § a) pontja értelmezéséről szóló 5/2016. (IX. 26.) KMK véleményt (továbbiakban: KMK vélemény), amelyben három esetkört különít el az adózói tudattartam kérdéskörének vizsgálatát illetően. Az első ügytípusban a számlában szereplő gazdasági esemény nem történt meg. Ekkor nem kell vizsgálni, hogy a számlabefogadó tudott-e, illetve tudnia kellett volna-e az adókijátszásról, adócsalásról.[16] A második csoportba azok az ügyek tartoznak, amelyekben a gazdasági esemény megtörtént, de nem a számlában szereplő felek között. Ilyenkor a tényállás függvényében vizsgálni lehet, hogy a számlabefogadó tudott-e, illetve tudnia kellett volna-e az adókijátszásról, adócsalásról.[17] A harmadik körhöz tartozó ügyekben a gazdasági esemény a számlában szereplő felek között megvalósult, de a számlakibocsátó vagy az általa befogadott számla kibocsátója csalárd magatartást valósított meg. Ebben az esetben az adóigazgatási eljárásban vizsgálni kell, hogy a számlabefogadó tudott-e, illetve tudnia kellett volna-e az adókijátszásról, adócsalásról.[18] Kritikaként fogalmazható meg, hogy a KMK véleményt szinte jogszabályként hivatkozzak és használják, hiszen a véleménynek nincs a jogegységi határozathoz hasonló kötő ereje és csak az arra hivatkozó kúriai döntés nyomán lesz korlátozott precedens értéke.
- 1674/1675 -
Az Áfa tv. 120. § a) pontjával összefüggésben a bizonyítási teher már nem az adózóra, hanem az adóhatóságra hárul. Az objektív körülmények fennállásának bizonyítása - hogy az adózó az adólevonási jogra csalárd módon vagy visszaélésszerűen hivatkozott - a Nemzeti Adó- és Vámhivatal feladata. Ebben a tekintetben hivatkozható a Kúria Kfv.I.35.362/2020/10. számú határozatának [55] bekezdése "Az áfa levonási jog gyakorolhatósága kapcsán az adóhatóságnak először a gazdasági esemény megvalósulásának körülményeit kell vizsgálni, majd azt kell bizonyítania objektív körülmények alapján, hogy az adózó tudott vagy tudhatott-e a számlakibocsátó által elkövetett adócsalásról."[19] A Kúria Kfv.I.35.362/2020/10. szám alatti döntésében rögzíti továbbá, hogy a szükséges tényállást két különböző területen kell feltárni és bizonyítani. Először a gazdasági esemény megvalósulásának körülményeit kell vizsgálni, a számlakibocsátók tárgyi és személyi feltételeinek elemzésével kell állást foglalni abban a kérdésben, hogy a számlakibocsátó képes volt-e a számla szerinti gazdasági esemény teljesítésére. Ha tehát az adóhatósági határozat azt tartalmazza, hogy a számlában foglalt gazdasági esemény nem valósult meg, nem került teljesítésre, akkor az irányadó EUB döntésekre (C-459/17, C-460/17) és KMK vélemény 1. pontjára figyelemmel nincs szükség a számlabefogadó tudattartalmának elemzésére.[20] A Kúria Kfv.1.35.486/2020/6. döntése nyomán - figyelembe véve az EUB iránymutatásait - a visszaélésszerű magatartás megállapítható, ha az adott ügylet vagy ügyletek alapvető célja az adóelőny megszerzése. Ez azonban kizárólag az adózó aktív magatartásával valósulhat meg, amelynek bizonyítása az adóhatóságra hárul. Abban az esetben azonban, amennyiben az adóhatósági határozatot a felperes passzív részvételére alapították, úgy a felperes tudattartalmára vonatkozó tényeket és az erre vonatkozó bizonyítékait a határozatban konkrétan meg kell jelölni."[21]
Amennyiben az adóhatóság arra a következtetésre jut, hogy a gazdasági esemény nem a számla szerinti felek között ment végbe, át kell térni a levonási jog gyakorlója szerepének vizsgálatára.[22] A gazdasági esemény megtörténtével kapcsolatos "objektív körülményeket" taxatív felsorolásban - rendkívüli sokszínűségük miatt - sem az EUB ítéletei, sem a nemzeti jogszabályok között nem találjuk meg, ezek körét a bíróságok jogértelmezése alakíthatja ki, mint ahogyan az adózói tudattartam feltételeit is. Mindazonáltal a leírtakat is figyelembe véve megállapíthatjuk, hogy a jelenlegi magyar bírósági gyakorlat szerint az alapozhatja meg az adólevonási jog megtagadásának jogszerűségét, ha nem egyetlen, objektívnek minősülő tényre vagy körülményre, hanem több, egymásra épülő együttes objektív tényre és körülményre alapítják a határozatot.
Ugyan további változásokat nem jelentettek, de az imént körülírt gyakorlatot mindenképpen megerősítették, és az adózói tudattartam elemzés fontosságát kihangsúlyozták a szintén magyar bíróságok előzetes döntéshozatali kérelme alapján indult EUB végzések. A Vikingo-ügyben hozott bírósági végzés szerint az adólevonási jogot nem lehet megtagadni azon hivatkozási alapra támaszkodva, amely szerint nem tekinthetők hitelesnek az adóalany számára értékesített termékek beszerzésére vonatkozó számlák. A megtagadás megalapozásához bizonyítani szükséges az adóalany aktív részvételét az adócsalásban, vagy azt, hogy ez az adóalany tudta vagy tudnia kellett volna, hogy az említett ügyletekkel a számlakibocsátó vagy a szolgáltatói láncban egy korábban közreműködő gazdasági szereplő által elkövetett adócsalásban vesz részt. Ennek vizsgálata a kérdést előterjesztő bíróság feladata.[23]
A Crewprint-ügyben hozott bírósági végzés alapján az EUB azon korábbi jogi álláspontját erősítette meg, hogy a HÉA Irányelvben előírt levonási jog rendszerével nem egyeztethető össze az, ha ezen jog megtagadásával szankcionálják azt az adóalanyt, aki nem tudta vagy nem is tudhatta, hogy az érintett ügylet az eladó, illetve a szolgáltató által elkövetett adócsalás részét képezi, vagy, hogy az értékesítési láncban az említett adóalany által teljesített ügyletet megelőző vagy követő másik ügylet héacsalást valósít meg. Amennyiben nem maga az adóalany követett el adócsalást, csak abban az esetben tagadható meg a levonási joga, ha objektív körülmények alapján bizonyításra kerül, hogy tudta vagy tudnia kellett volna, hogy adócsalásra irányuló ügyletben vesz részt. Adott ügy körülményeitől függően azonban - szabálytalanságra utaló tényezők esetén - az adóalanyt arra kötelezhetik, hogy tájékozódjon azon gazdasági szereplő felől, akitől terméket, szolgáltatást akar beszerezni. Az EUB Crewprint-ügyben rögzítette azon ellenőrzési intézkedések körét is, amelyek észszerűen nem várható el az adóalanytól. Ilyennek tekinthetőek többek között, hogy a számlakibocsátó adóalanynak minősül-e, rendelkezik-e a szóban forgó termékekkel, képes-e annak szállítására, héabevallási és fizetési kötelezettségének eleget tesz-e.[24]
Az ismertetett döntések a továbbra is szigorú magyar adóhatósági ellenőrzési gyakorlat enyhítésére szolgálhatnak a tudattartalomra vonatkozó, bizonyítékokkal kellően meg nem alapozott következtetések és az előzetesen felállított prekoncepciók kapcsán. Ebből kiindulva az elmúlt időszakban az adóperekben az adóalanyok több esetben kísérelték meg a kialakult bírósági gyakorlat újragondolását, arra hivatkozva, hogy a Vikingo- és Crewprint-ügyekben kifejtett EUB vélemények ellentétesek nem csak a magyar adóhatósági, de a magyar bírósági álláspontokkal is. A mindkét precedensügyben azóta megszületett kúriai ítéletek nem hoztak változást az
- 1675/1676 -
eddig kimunkált ítélkezési gyakorlatban. Sőt a Kúria az EUB-val azonos álláspontra helyezkedve megerősítette, hogy az objektív felelősségi rendszer bevezetése meghaladná az államkincstár érdekei megóvásához szükséges mértéket.[25] Az EUB legújabb vívmányai inkább az eddigi ítélkezési gyakorlat megerősítéseként, illetve finomhangolásaként értelmezhetőek, amelyekre természetesen a Kúria és az alsóbb fokú bíróságok tekintettel vannak és hivatkozási alapként szolgálnak a határozataik szerkesztésekor. A Kúria is leszögezte több határozatában, hogy a bírói okfejtés és okszerű mérlegelés fontos részét képezik a Vikingo és a Crewprint-ügyekben kifejtett elvek a felperesi tudattartam vizsgálata körében.[26] A tudattartalom elemzésére vonatkozó elvárásokkal összefüggésben pedig a Kúria egyik legújabb döntésében azt rögzítette, hogy amennyiben bizonyítást nyer, hogy a számlakibocsátó a számlában foglalt gazdasági tevékenységet nem végezte el, úgy az alperes a számlábefogadó tudattartalmának feltárására nem kötelezhető.[27] A szerző meglátása szerint a hivatkozott rész ugyancsak az EUB gyakorlattal azonos álláspontot képvisel, annak tovább finomítását bizonyítja. A Kúria ítéletei azt is tükrözik, hogy az EUB által megkívánt adózói tudattartam elemzésnek kellő részletességgel és mélységben kell megvalósulnia.[28]
A tanulmány hozzáadottérték-adózásban biztosított adólevonási jog megtagadásának jogalkotást pótló jogértelmezéseit tekintette át. A vizsgálat során az Európai Unió Bírósága és a Kúria esetjogának kiemelt részei kerültek górcső alá. A szerző meglátása szerint ismételten bizonyítást nyert, hogy a bíróságok jogalkalmazása, jogértelmezése meghatározó szerepet játszik az adózó és az adóhatóság pozíciójának kialakításában. Megállapítható továbbá, hogy számos magyar vonatkozású ügy tekinthető fontos építőkőnek a hozzáadottérték-adó esetjogának fejlesztése szempontjából.[29]
A leírtakat összegezve a szerző a Kúria joggyakorlat-elemző csoportjának 2016-os vizsgálatait összefoglaló következtetéseivel azonos véleményre jut a közösségi hozzáadottértékadó-rendszer értékelésével kapcsolatban. "Túlságosan bonyolult, nehezen követhető, értelmezhető, a gyakorlati alkalmazása így nehézkes, és ez már önmagában is megteremtheti az adóelkerülő magatartások lehetőségét. Az új irányelvek bevezetése miatti módosítások megnehezítették, nem pedig megkönnyítették a törvény használatát és értelmezését. A bonyolult, nehezen értelmezhető, és a gyakorlatban nehezen alkalmazható jogszabályok maguk után vonják az értelmezési kérdéseket. Ennek következményeként megállapíthatjuk, hogy ez az az adónem, amelyet a legtöbbször tett vizsgálat tárgyává az Európai Unió Bírósága"[30], a szerző meglátása szerint ez a közeljövőben sem alakul másképp. Természetesen az imént tett megállapítás az adózók jogbiztonságára hátrányosan hat, mivel nincs konkrét, taxatív felsorolása azon cselekményeknek és magatartásoknak, amelyek tanúsításával teljes nyugalomban várhatnak egy adóhatósági ellenőrzést. Gondolhatunk ezalatt például a témában kritikus elemként folyamatosan előforduló tudattartam kérdéskörére, a számlabefogadó fél által kötelezően elvégzendő ellenőrzésekre, intézkedésekre. Ennek az elvárásnak azonban akadálya lehet a szükséges cselekvések sokszínűsége. Szerencsére a jogalkalmazók körében megfigyelhető a bemutatott KMK vélemény aktualizálásának egyre fokozódó igénye is az azóta meghozott EUB döntések nyomán, hiszen ez is elősegítheti a közösségi joggal kompatibilis joggyakorlat kialakítását.
A közösségi joggal való összhang fenntartásának fontos lépése lenne továbbá, hogy az adóhatóság az uniós joggyakorlatot szem előtt tartva folytatja le az ellenőrzéseket, s hozza meg a határozatait, hatósági jogalkalmazói tevékenységében megjelenítve a bíróságok, legfőképpen a Kúria jogértelmezése révén kifejtett elveket, iránymutatásokat.
[1] A Kúria Joggyakorlat-elemző Csoportjának "Az általános forgalmi adó levonhatóságával összefüggő perek gyakorlata" vizsgálata eredményéről készített összefoglaló véleménye (2016. február 9-én elfogadott és a Kúria Közigazgatási-Munkaügyi Kollégiuma által 2016. június 6-án jóváhagyott) www.kuria-birosag.hu/sites/default/files/joggyak/összefoglalo_velemeny.afa_.pdf (2022. május 10-i letöltés)
[2] Angyal Pál: Adócsalás, Athenaeum Irodalmi és Nyomdai Rt, Budapest, 1930.
[3] Darák Péter: A hozzáadottérték-adó (áfa) gyakorlata az európai adójog (az EUB esetjoga), valamint a nemzeti adójog (a magyar közigazgatási bírósági gyakorlat) kölcsönhatásában, Európai Tükör, 2019/3, 51-58.
[4] Darák Péter: VAT in Practice, as Forged by the Interaction between EU and National Legislation, In: International and European Taxation (ed.: Kecső Gábor), ELTE Eötvös Kiadó, Budapest, 2021, 247-255.
[5] Fajcsák Gábor: Változás az adóperekben, Portfolio, 2021. október 28.
www.portfolio.hu/gazdasag/20211028/hatalmas-valtozas-az-adoperekben-szorul-a-hurok-a-nav-ellenorzesi-gyakorlata-korul-506774 (2022. szeptember 15-i letöltés).
- 1676/1677 -
[6] Magyar Nemzeti Bank: Költségvetési jelentés, Budapest, 2021. www.mnb.hu/letoltes/koltsegvetesi-jelentes-2021-q2.pdf15. (2022. május 14-i letöltés)
[7] Sólyom Borbála: Az adócsalás és az adóelkerülés elleni harc az Európai Unióban az általános forgalmi adózás területén különös tekintettel az Európai Bíróság joggyakorlatára, Doktori Értekezés, Pázmány Péter Katolikus Egyetem Jog- és Államtudományi Kar Doktori Iskola, Budapest, 2015 DOI: 10.15774/PPKE.JAK.2015.002.
[8] Szilovics Csaba: Az adócsalás elleni küzdelem új eszközéről, Büntetőjogi Szemle 2019/1, 102-107.
[9] Szilovics Csaba: Csalás és jogkövetés az adójogban, Gondolat Kiadó, Budapest, 2003.
[10] Szilovics Csaba: Hatékony eszközök az adócsalás elleni küzdelemben, In: Gazdaság és Pénzügyek a 21. században II. Konferenciakötet - Business and Economy in the 21st Century II. (szerk.: Szilovics Csaba-Bujtár Zsolt-Ferencz Barnabás-Breszkovics Botond-Szívós Alexander Roland), Pécsi Tudományegyetem Állam- és Jogtudományi Kar, Pécs, 2021, 39-51.
[11] Szilovics Csaba: Néhány közép-európai ország adóváltozásainak tapasztalatai az elmúlt két évtizedben, JURA 2018/1, 142-160.
[12] Tanzi, Vito: Tax reform and the Move to a Market Economy: Overview of the Issues, In: The Role of Tax Reform in Central and Eastern European Economies, OECD, Paris, 1991, 19-34.
[13] Tóth Mihály: Működik-e a költségvetési csalás olvasztótégelye? In: A költségvetés büntetőjogi védelme: Konferencia-előadások szerkesztett változata (szerk.: Domokos Andrea), Károli Gáspár Református Egyetem, Állam- és Jogtudományi Kar, Budapest, 2017, 9-25.
[1] Az Európai Unió Bíróságának ítélete a C-80/11. és C-142/11. sz. egyesített ügyekben.
[2] Az Európai Unió Bíróságának végzése a C-610/19. sz. ügyben.
[3] Az Európai Unió Bíróságának végzése a C-611/19. sz. ügyben.
[4] 5/2016. (IX. 26.) KMK vélemény.
[10] Kfv.I.35.203/2016/6.
[11] Kfv.I.35.332/2021/5.
[12] Kfv.I.35.151/2022/7.
[13] Kfv.I.35.007/2021/5.
[14] Kfv.I.35.258/2021/6.
[15] Kfv.I.35.632/2021/7.
[17] Kfv.V.35.144./2021/9.
[19] Kfv.I.35.533/2020/5.
[1] 2007. évi CXXVII. törvény az általános forgalmi adóról.
[2] Az Európai Unió Tanácsának 2006. november 28-i 2006/112/EK Irányelve a közös hozzáadottértékadó-rendszerről. ■
JEGYZETEK
[1] Erről lásd részletesebben Szilovics Csaba: Csalás és jogkövetés az adójogban, Gondolat Kiadó, Budapest, 2003, 193.; Angyal Pál: Adócsalás, Athenaeum Irodalmi és Nyomdai Rt, Budapest, 1930, 137.
[2] Magyar Nemzeti Bank: Költségvetési jelentés, Budapest, 2021. www.mnb.hu/letoltes/koltsegvetesi-jelentes-2021-q2.pdf (2022. május 14-i letöltés).
[3] Tóth Mihály: Működik-e a költségvetési csalás olvasztótégelye? In: A költségvetés büntetőjogi védelme: Konferencia-előadások szerkesztett változata (szerk.: Domokos Andrea), Károli Gáspár Református Egyetem, Állam- és Jogtudományi Kar, Budapest, 2017, 9-25.
[4] Szilovics Csaba: Az adócsalás elleni küzdelem új eszközéről, Büntetőjogi Szemle 2019/1, 102-107.; Uő: Hatékony eszközök az adócsalás elleni küzdelemben, In: Gazdaság és Pénzügyek a 21. században II. Konferenciakötet - Business and Economy in the 21st Century II. (szerk.: Szilovics Csaba-Bujtár Zsolt-Ferencz Barnabás-Breszkovics Botond-Szívós Alexander Roland), Pécsi Tudományegyetem Állam- és Jogtudományi Kar, Pécs, 2021, 39-51.
[5] Darák, Péter: VAT in Practice, as Forged by the Interaction between EU and National Legislation, In: International and European Taxation (ed.: Kecső, Gábor), ELTE Eötvös Kiadó, Budapest, 2021, 247-255.
[6] Sólyom Borbála: Az adócsalás és az adóelkerülés elleni harc az Európai Unióban az általános forgalmi adózás területén különös tekintettel az Európai Bíróság joggyakorlatára, Doktori Értekezés, Pázmány Péter Katolikus Egyetem Jog- és Államtudományi Kar Doktori Iskola, Budapest, 2015 DOI: 10.15774/PPKE.JAK.2015.002 25-30.
[7] Szilovics Csaba: Néhány közép-európai ország adóváltozásainak tapasztalatai az elmúlt két évtizedben, JURA 2018/1, 142-160.; Tanzi, Vito: Tax reform and the Move to a Market Economy: Overview of the Issues, In: The Role of Tax Reform in Central and Eastern European Economies, OECD, Paris, 1991, 19-34.
[8] Darák Péter: A hozzáadottérték-adó (áfa) gyakorlata az európai adójog (az EUB esetjoga), valamint a nemzeti adójog (a magyar közigazgatási bírósági gyakorlat) kölcsönhatásában, Európai Tükör, 2019/3, 51-58.
[9] Az Európai Unió Bíróságának ítélete a C-80/11. és C-142/11. számú egyesített ügyekben https://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?text=&docid=124187&pagelndex=0&doclang=hu&mode=lst&dir=&occ=first&part=l&cid=2026327 (2022. szeptember 22-i letöltés) 61. pont.
[10] Fajcsák Gábor: Változás az adóperekben, Portfolio, 2021. október 28. www.portfolio.hu/gazdasag/20211028/hatalmas-valtozas-az-adoperekben-szorul-a-hurok-a-nav-ellenorzesi-gyakorlata-korul-506774 (2022. szeptember 15-i letöltés).
[11] A Mahagében Kft. egy magyar vállalkozás, az általa fizetendő áfa összegéből le kívánta vonni azon adó összegét, amelyet a szállítójának fizetett különböző mennyiségű, feldolgozatlan állapotú akácrönk szállítása után. A szállító e termékértékesítésekről számlákat állított ki, és befizette az államkincstárba a Mahagében Kft. által a részére megfizetett áfát. Ez utóbbi pedig gyakorolta adólevonási jogát. Ugyanakkor a szállítónál végzett ellenőrzés során a magyar adóhatóság arra a megállapításra jutott többek között, hogy e társaság a Mahagében Kft. részére történő termékértékesítések idején a könyvelési adatok szerint nem rendelkezett elegendő mennyiségű akácrönkkel az ez utóbbi részére kiszámlázott szállítások teljesítéséhez. Az adóhatóság, mivel úgy ítélte meg, hogy a Mahagében Kft. által bemutatott számlák nem ezeknek az értékesítéseknek a valós körülményeit tükrözték, megtagadta e társaságtól az áfalevonás jogának gyakorlását. Emellett az adóhatóság azt is kifogásolta a Mahagében Kft-vel szemben, hogy nem győződött meg a kereskedelmi partnere megbízhatóságáról, és nem ellenőrizte, hogy az eleget tett-e az áfával kapcsolatos jogszabályi kötelezettségeinek.
[12] Dávid Péter vállalkozási szerződés alapján és alvállalkozók igénybevételével különböző építési munkákat végzett el. Az alvállalkozói számára megfizetett áfa összegét le kívánta vonni, azonban a magyar adóhatóság az alvállalkozói által elkövetett szabálytalanságok miatt megtagadta tőle ezen adó levonását.
[13] Az Európai Unió Bíróságának ítélete a C-80/11. és C-142/11. számú egyesített ügyekben.
[14] Uo. 61. pont és 54. pont.
[15] Uo. 59. pont.
[16] Jó példa erre többek között a Kfv.I.35.522/2016/8., Kfv.I.35.132/2022/10., Kfv.V.35.058/2022/5. számú ügyek.
[17] A gyakorlatban való manifesztálódására példaként többek között a Kfv.I.35.203/2016/6., Kfv.I.35.332/2021/5., Kfv.I.35.151/2022/7. számú ügyek sorolhatók fel.
[18] Lásd például a Kfv.I.35.007/2021/5., Kfv.I.35.258/2021/6., Kfv.I.35.632/2021/7. számú ügyekben.
[20] Uo.
[21] Kfv.I.35.486/2020/6.
[23] Az Európai Unió Bíróságának végzése a C-610/19. sz. ügyben
https://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?text=&docid=230844&pagelndex=0&doclang=hu&mode=lst&dir=&occ=first&part=l&cid=2029386 (2022.szeptember 1-jei letöltés) 66. pont.
[24] Az Európai Unió Bíróságának végzése a C-611/19. sz. ügyben
https://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?text=&docid=230849&pagelndex=0&doclang=hu&mode=lst&dir=&occ=first&part=l&cid=2028933 (2022. szeptember 9-i letöltés).
[25] Kfv.I.35.362/2020/10. [47].
[26] Lásd például Kfv.V.35.144./2021/9. [21]; [22], valamint Kfv.I.35.362/2020/10.
[27] Kfv.I.35.132/2022/10. [50].
[28] Lásd például Kfv.I.35.533/2020/5. [27], továbbá Kfv.I.35.486/2020/6. [28], valamint Kfv.I.35.362/2020/10. [46]; [47].
[29] Erről lásd részletesebben Darák [2019] i.m. 52-57.
[30] A Kúria Joggyakorlat-elemző Csoportjának "Az általános forgalmi adó levonhatóságával összefüggő perek gyakorlata" vizsgálata eredményéről készített összefoglaló véleménye (2016. február 9-én elfogadott és a Kúria Közigazgatási- Munkaügyi Kollégiuma által 2016. június 6-án jóváhagyott) www.kuria-birosag.hu/sites/default/files/joggyak/osszefoglalo_velemeny.afa_.pdf (2022. május 10-i letöltés) 45.
Lábjegyzetek:
[1] A szerző főtanácsadó, Kúria; PhD-hallgató Pécsi Tudományegyetem Állam- és Jogtudományi Kar Pénzügyi Jogi és Gazdasági Jogi Tanszék. Az írás a szerző álláspontját tartalmazza, az nem értelmezhető az őt foglalkoztató intézmények állásfoglalásaként.
Visszaugrás
