A tanulmány a hazánkban 2010-ben bevezetett ágazati kiskereskedelmi különadóval kapcsolatos bírósági (Európai Unió Bírósága és Kúria előtti) eseteket elemzi. A hangsúly az állami támogatás és az adóintézkedések kapcsolatának vizsgálatára tevődik. Az ilyen jellegű tagállami szabályok Európai Unió általi vizsgálatánál a legnagyobb nehézséget az okozza, hogy az adópolitika tagállami hatáskör, amelybe indirekt módon az Európai Unió nem szólhat bele. Ha viszont mégis tiltott állami támogatásnak minősül a tagállami (adó- és támogatási) intézkedés, akkor az egyúttal azt is jelenti, hogy az állami támogatások fogalmának szélesebb értelmezése érvényesül, míg az adó szuverenitás elve hátrább sodródik.
The issue of the Hungarian retail sales tax in the jurisprudence of the Hungarian Supreme Court and the Court of Justice of the European Union
The study analyses court cases (Court of Justice of the European Union and Curia of Hungary) related to the sectoral retail special tax introduced in Hungary in 2010. The focus is on examining the relationship between state aid and tax measures. The biggest difficulty in the European Union's examination of such member state rules is the fact that tax policy is a member state competence, which cannot be indirectly influenced. If, on the other hand, the member state's (tax and support) measures are classified as prohibited state aid, this also means that a broader interpretation of the concept of state aid prevails, while the principle of fiscal sovereignty recedes.
A magyar kiskereskedelmi különadó szabályozásának és gyakorlati alkalmazásának megítélése több esetben került a Kúria, az Európai Bizottság és az Európai Unió Bírósága (továbbiakban: EUB) elé. Az Európai Unió intézményei számára a legnagyobb nehézséget az okozza, hogy az adópolitika tagállami hatáskör és érzékeny szuverenitási kérdéseket vet fel. A támogatási intézkedések európai uniós joggal (belső piaccal) való összeegyeztethetőségének mérlegelése az Európai Bizottság kizárólagos hatáskörébe tartozik. Az állami szubvenciók kontrollját első körben tehát ő végzi, amelynek célja egyrészt a piaci mechanizmusok egyensúlyának fenntartása, másrészt pedig, hogy hozzájáruljon a belső piac hatékony működéséhez. Amennyiben valamely tagállam nem ért egyet ezen intézmény döntésével, megtámadhatja azt az EUB előtt, amelynek (a témakör szempontjából releváns kötelezettségszegési vagy előzetes döntéshozatali eljárás során született) döntései - az állami támogatások és azok megengedhetőségére vonatkozó értelmezési kérdések kapcsán - jelentős szerepet töltenek be. Ezen intézmény számos esetben értelmezte a tiltott szubvenció definícióját, illetve alakította ki - a joganyag sokszor inkoherens jellege miatt - annak rendszertanát. A Bíróság döntései során figyelemmel van a változó közösségi politikai irányvonalakra, de közben törekszik konzekvensen alkalmazkodni korábbi joggyakorlatához is.[1]
A Kúria - többnyire felülvizsgálati eljárás során kerül szembe ilyen kérdésekkel, ahol - a felek kérelmeinek keretei között járhat el, azonban ha olyan kérdés merül fel, amely az uniós és tagállami jog összeegyeztethetőségének megítélését igényli, főszabály szerint köteles az EUB előtt előzetes döntéshozatali eljárást kezdeményezni (kivéve például CILFIT feltételek).[2] Emellett állami támogatás megítélésével kapcsolatos kérdésekben fordulhat az Európai Bizottsághoz is.
A tanulmány legfőképpen az állami támogatás (uniós intézmények) és az adóintézkedések (tagállami hatóságok) kapcsolatának vizsgálatára fókuszál az ismertetett, ágazati kiskereskedelmi különadók szabályozásához kapcsolódó kúriai és EUB döntések megvilágítása során.
Az Európai Unió versenypolitikájáról általánosságban elmondható, hogy a liberalizációt támogatja és fellép a versenyt korlátozó tényezőkkel szemben. Arra törekszik, hogy kialakítsa és fenntartsa a tisztességes versenyt, valamint a piac szerkezetét és résztvevőinek magatartását csupán a szükséges mértékben befolyásolja. Az Európai Unió versenyre vonatkozó szabályait az Európai Unió Működéséről szóló Szerződés (továbbiakban: EUMSZ) tartalmazza, amely alapját képezi minden, e területen meghozandó másodlagos jogforrásnak.[3] A versenyjogot meg kell különböztetni a szélesebb értelmű versenyszabályozástól, mivel míg az első alatt az
- 1665/1666 -
EUMSZ 101. és 102. cikkeit és az azokhoz közvetlenül kapcsolódó jogi aktusokat, illetve ítéleteket értjük, addig az utóbbi az egyes termékekre, iparágakra vonatkozó speciális szabályokat is magában foglalja és hatással vannak rá más ágazati politikák (például a környezetpolitika).[4] Az Európai Unió versenyjogának két nagy területe van, így egyrészt a vállalkozásokra, másrészt a tagállamokra vonatkozó szabályok. Az első csoportba tartozó rendelkezések tartalmazzák a versenykorlátozó megállapodások és a gazdasági erőfölénnyel való visszaélés tilalmát (EUMSZ 101. és 102. cikk), valamint a koncentrációk ellenőrzését és a fúziókontrollra vonatkozó jogi szabályokat.[5] A tagállamokkal kapcsolatos rendelkezések a kereskedelmi jellegű állami monopóliumokra és az állami vállalatokra vonatkozó szabályozást (EUMSZ 106. cikk), valamint az állami támogatások tilalmának rendelkezéseit takarják (EUMSZ 107. cikk).
Az Európai Unió versenypolitikája - ezen belül az állami támogatásokra vonatkozó - nem öncélú, hanem arra törekszik, hogy az egységes belső piac megvalósuljon. Az állami támogatások befolyásolják az Európai Unióban tevékenykedő vállalatok közötti versenyt, amely bizonyos kivételektől eltekintve a versenyre gyakorolt torzító vagy korlátozó hatás miatt tiltott. Az európai uniós jogban főszabályként tehát az állami támogatások általános tilalma érvényesül, amiről az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdése rendelkezik. Azonban annak megítélése, hogy az adott támogatás összeegyeztethető-e a belső piac jogával és a versenyszabályokkal, illetve, hogy tekinthetjük-e az adott előnyt szubvenciónak, nélkülözhetetlen e rendelkezés fogalmi elemeinek meghatározása.[6] Állami támogatásnak a fent említett rendelkezés szerint csak az tekinthető, amely állami forrásból származik, úgy, hogy gazdasági előnyt jelent az érintett vállalkozás számára, tehát nem általános jelleggel nyújtják, továbbá, hogy a támogatás hatással van vagy hatással lehet a versenyre és a tagállamok közti kereskedelemre.[7] Az EUMSZ 107. cikkből látszik, hogy az elsődleges joganyag nem mondja ki expressis verbis, hogy az állami támogatás tilos, csupán annyit, hogy ha a fogalom elemeit kimeríti valamely tagállam, a belső piaccal összeegyeztethetetlen a magatartása, amely pedig bizonyos feltételek teljesítése esetén (lásd az EUMSZ 107 és 108. cikkeit) megengedhetővé tehető.
Az Európai Bizottság az elmúlt pár évben több olyan tagállami szabályozást vizsgált - gyanítva azok tiltott állami támogatási jellegét -, amelyek adókedvezményeket biztosítottak a multinacionális vállalatoknak, vagy diszkriminálták azokat a hazai kis- és közepes vállalkozásokkal szemben. Magyarország - és így a kúriai és EUB ítéletek értelmezésének -vonatkozásában ez utóbbiak (például reklámadó, élelmiszerlánc-felügyeleti díj) bírnak kiemelkedő jelentőséggel.
A kiválasztott magyar esetek a (kiskereskedelmi) különadózás témakörével függenek össze, amely alatt csupán bizonyos szektorokat, iparágakat vagy tevékenységeket terhelő fizetési kötelezettségeket értünk. Gyakran nevezzük válságadónak is, hiszen hazánkban a legtöbb ilyen adónem a 2008-as gazdasági világválság eredményeképpen került bevezetésre. Alkalmazásuk legfőbb indoka rugalmasságukban keresendő, hiszen gyorsan képesek krízishelyzetek megoldására vagy mérséklésére és az államháztartás stabilitásának biztosítására.
A kiskereskedelmi ágazatot érintő különadó bevezetésére 2010-ben került sor.[8] Ez az adónem progresszív típusként vált a magyar adórendszer részévé úgy, hogy a kiskereskedelmi vállalatokat eltérően vette számításba, hátrányos helyzetbe hozva a külföldi cégeket. Az EUB a Hervis-ügyben[9] vizsgálta meg e szabályok uniós joggal való összeegyeztethetőségét, majd megállapította, hogy egy olyan szabályozás, amely a magyar társaságok székhelyén alapuló közvetett hátrányos megkülönböztetést valósít meg, nem uniókonform, azonban a magyar bíróságok feladatává tette a hátrányos megkülönböztetés adott ügyben való fennállásának vizsgálatát. A Hervis-ügyben a probléma lényegét az jelentette, hogy a kiskereskedelmi adó alapjának meghatározásakor a - döntően külföldi- kapcsolt vállalkozások kötelesek voltak az árbevételüket összeadni és ez alapján megfizetni a progresszív adómértéket. Ehhez képest a franchise formában működő - döntően magyar tulajdonosi háttérrel rendelkező (például CBA, Coop) - vállalkozásoknak nem kellett megtenni ugyanezt.[10] Az EUB szerint ez a helyzet valószínűsíti a hátrányos megkülönböztetés fennállását, azaz a szelektív előny fogalmi elemének, az állami
- 1666/1667 -
szubvenciónak a megvalósulását. Hiszen egy adókedvezmény - amely a franchise vállalkozásokat érintette - is minősülhet állami támogatásnak, amelyet a magyar bíróság meg is állapított. Érdemes megjegyezni, hogy az EUB a későbbi Portugália kontra Bizottság (Azori-szigetek)-ügyben azt is rögzítette, hogy a szelektivitás vizsgálatakor nem minden esetben kell az adott tagállam egész területét viszonyítási alapnak tekinteni (ún. autonómia teszt).[11] Ez az utóbbi döntés megerősítette a tagállami, illetve az autonóm területek adószuverenitását.
Az alábbi, témával összefüggő eset szintén a kiskereskedelmi különadó diszkrimináció szempontjából történő megítélését igényelte. Egyes kiskereskedelmi vállalkozások (például Tesco, Lidi, Penny Market) jellemzően úgy működnek, hogy egy külföldi tulajdonban álló belföldi székhelyű gazdasági társaság az országban szétszórt telephelyei útján végzi a kiskereskedelmi tevékenységét. Ezekre a társaságokra nem terjed ki a Hervis-ítélet (hiszen nem kapcsolt vállalkozások), azonban a franchise formában működő társaságokhoz képest hátrányosabb helyzetbe kerültek a magyar különadó törvény eredményeképpen. A Tesco jogvitája került előzetes döntéshozatali eljárás keretében az EUB elé, amelyben a kereskedelmi vállalkozás a 2010-2012. üzleti évei vonatkozásában vitatta a rá kivetett ágazati különadó uniós joggal való összhangját a Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság előtt.[12] Az ügyben eljáró főtanácsnok indítványa szerint nem valósult meg nyílt és közvetlen diszkrimináció, hiszen igaz, hogy a progresszív adó következtében a nagyobb árbevételű vállalkozások eltérő bánásmód alá esnek, mint a kisebb árbevételűek, azonban a különadó kivetési szabályai nem tesznek különbséget a vállalkozás székhelye vagy származása szerint. Továbbá annak sem volt akadálya, hogy a Teseo a megváltozott adózási körülményekhez igazítsa a szervezeti felépítését. A magyar ágazati különadó a nemzetközi szinten, határokon átnyúló tevékenységet folytató és az elért nyereség lehető legkisebb mértékű adóztatásának biztosítására törekvő multinacionális vállalatok ellen irányul, nem pedig a külföldi vállalkozások ellen. Az alapvető szabadságok pedig nem követelik meg a tagállamoktól a jogi formától független adóztatást.[13]
Az EUB nincs kötve a főtanácsnoki indítványban kifejtettekhez, azonban ebben az ügyben is követte az abban lefektetett állításokat. A Bíróság is eltérve a Hervis-ügytől, megállapította, hogy "Az a körülmény, hogy az ilyen különadó legnagyobb részét más tagállamok természetes vagy jogi személyeinek tulajdonában álló adóalanyok viselik, nem lehet alkalmas arra, hogy önmagában hátrányos megkülönböztetést valósítson meg. " Majd döntésében kifejtette, hogy "[...] az EUMSZ 49. és EUMSZ 54. cikket úgy kell értelmezni, hogy azokkal nem ellentétes az a tagállami szabályozás, amely olyan erősen progresszív adót vezet be, amelyhez kapcsolódóan az érdemi adóterhet elsődlegesen a más tagállamok állampolgárainak vagy más tagállamban székhellyel rendelkező társaságoknak a közvetlen vagy közvetett irányítása alatt álló vállalkozások viselik, mivel e vállalkozások rendelkeznek a legnagyobb árbevétellel az érintett piacon."[14]
Az EUB ítélkezési gyakorlata szerint továbbá a kötelező fizetésre kötelezett személyek nem hivatkozhatnak arra, hogy a más személyeknek biztosított mentesség állami támogatásnak minősül, annak érdekében, hogy kivonják magukat a megfizetés alól.[15] Azonban olyan is előfordulhat, amikor fennáll a lehetősége, hogy ugyanazon állami beavatkozás egyszerre minősül adó- és támogatási intézkedésnek. Ilyenkor az adófizetésre kötelezettek - bizonyítottság esetén - visszatérítést kaphatnak a (tiltott) állami támogatásnak minősülő adó miatt.[16] Ha pedig feltételezhető, hogy az adott intézkedés állami támogatás, akkor a tagállami bíróság köteles a jogalanyok számára "jogmegóvást" nyújtani.[17] Összességében megállapítható, hogy míg a Hervis-ügyben fennállt az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdése szerinti tiltott állami támogatás annak szelektivitása miatt, addig a Tesco-ügyben nem valósult meg ugyanez. Hazánk árbevétel alapú (progresszív) adó alkalmazásával a Hervis-ügyhöz hasonló estekben hátrányosabb helyzetbe hozta a multinacionális vállalkozásokat. Az Európai Bizottság szerint a progresszív adószerkezet csak olyan esetben alkalmazható, ha azt az adott intézkedés sajátos célja vagy az általa kezelni kívánt negatív externáliák indokolják, továbbá a jogalkotó ezt igazolni tudja.[18] Az ilyen jellegű tagállami szabályok Európai Unió általi vizsgálatánál a legnagyobb nehézséget az okozza, hogy az adópolitika tagállami hatáskör, amelybe indirekt módon beleszólni nem lehet. Ha viszont mégis tiltott állami támogatásnak minősül a tagállami intézkedés, akkor az egyúttal azt is jelenti, hogy az állami támogatások fogalmának szélesebb értelmezése érvényesül, míg az adószuverenitás elve hátrébb sodródik.[19] Hiszen fontos az állami támogatás és az adórendelkezések közötti elhatárolás szempontjából az is, hogy a támogatási intézkedések európai uniós joggal (belső piaccal) való összeegyeztethetőségének mérlegelése az Európai Bizottság kizárólagos hatáskörébe tartozik,[20] míg tehát az adópolitika tagállami hatáskör. Ez utóbbi kapcsán csak akkor van hatásköre az
- 1667/1668 -
uniós intézményeknek, ha egy intézkedés egyszerre támogatás és adórendelkezés.
Az EUMSZ tehát elhatárolja az állami támogatásokra vonatkozó (EUMSZ 107-109. cikk) és a tagállamok adórendelkezéseire vonatkozó szabályokat (EUMSZ 116. és 117. cikk) egymástól.[21] Ennek oka többek között az is, hogy míg az előző uniós, addig az utóbbi tagállami hatáskör. A tagállami bíróságok nehézségekbe ütközhetnek annak eldöntése során, hogy a tagállami rendelkezés mely kategóriába sorolandó és akár előzetes döntéshozatali eljárás keretében az EUB-hez fordulhatnak az uniós joggal való összeegyeztethetőség megállapítása érdekében. A Magyarországhoz köthető Hervis-ügy is így került az uniós intézmény elé, amely megállapította, hogy egy olyan szabályozás, amely a magyar a társaságok székhelyén alapuló közvetett hátrányos megkülönböztetést valósít meg, nem uniókonform, azonban a magyar bíróságok feladatává tette a hátrányos megkülönböztetés adott ügyben való fennállásának vizsgálatát. A tagállami elsőfokú bíróság a tényállás alapos feltárása és az EUB döntésének elemzését követően ez utóbbi megvalósulása mellett döntött. Azonban az alperes felülvizsgálati kérelme folytán az ügy a Kúriához került, amelynek állást kellett foglalnia a magyar jogszabály diszkriminatív jellegére vonatkozóan.[22] A Kúria ítéletében megállapította, hogy a vállalatcsoportba tartozó, illetve az oda nem tartozó adózók közötti különbségtétel nyilvánvalóan nem közvetlen, hanem közvetett hátrányos megkülönböztetést valósít meg, hiszen "[...] azzal a hatással jár, hogy hátrányos helyzetbe hozza a valamely csoporton belül más társaságokhoz kapcsolt jogi személyeket azokkal a jogi személyekkel szemben, amelyek nem képezik ilyen vállalatcsoport részét". Ez a kijelentés az ágazati kiskereskedelmi különadó két sajátosságából ered: egyrészt a felső sávban megjelenő erősen progresszív adómértékből, valamint abból, hogy az adó alapja a csoporthoz kapcsolt valamennyi társaság összevont, azaz fiktív (nem pedig a tényleges) árbevétele.[23] Így az elsőfokú bíróság előzetes döntéshozatali eljárás eredményét figyelembe vett döntése helytálló, hiszen a magyar szabályozás hátrányosabban érintette a nemzetközi vállalatok magyar leányvállalatait. A Kúria elutasította az alperes újabb előzetes döntéshozatali eljárásra vonatkozó kérelmét is, hivatkozva arra, hogy egyrészt nem köteles minden esetben az EUB-hoz fordulni, másrészt a kérdések feltevésénél a legfontosabb korlát, hogy nem irányulhat olyan válaszra, melynek megadására az EUB-nak nincs hatásköre (nem kérdezhet rá a belső jog és a közösségi jog összeegyeztethetőségére; nem kérdezhet rá a belső jogszabály értelmezésére; nem irányulhat a közösségi jog alkalmazására; a kérdés nem lehet hipotetikus).
A Hervis-ügy után több külföldi kapcsolt vállalkozás igyekezett kihasználni a döntésből eredő előnyöket, azonban néhányuknak csalódniuk kellett, hiszen volt olyan eset is, amikor a Kúria nem állapította meg a hátrányos megkülönböztetés fennállását.[24] Az egyik ügyben egy ausztrál vállalkozás magyar leányvállalata esetében állapította meg a magyar bíróság, hogy nem valósul meg hátrányos megkülönböztetés. Ennek oka, hogy "[...] a Különadó tv. 7. §-a nem általában véve rendeli összeszámítani a nettó árbevételt a kapcsolt vállalkozások körében, hanem csak abban az esetben, ha az adott Tao. tv. szerinti kapcsolt vállalkozás is alanya az ágazati különadónak. A külföldi anyavállalatok teljesítménye kívül esett a különadó hatályán. " Tehát ebben az esetben nem volt jelentősége annak, hogy az egyes különadó alanyoknak van-e külföldi székhelyű, a különadó alanyának nem tekinthető anyavállalata. Hiszen az EUB nem általánosan mondta ki, hogy a Különadó tv. ellentétes az uniós joggal, hanem a közvetett megkülönböztetés akkor valósulhat meg, ha "[...] a külföldi székhelyű kapcsolt adóalany vállalkozás léte okán az adóalany adóalapja és ennek következtében adóterhe megemelkedik". Ez utóbbit pedig mindig az adott ügyben a tagállami bíróság döntheti el.[25]
Volt olyan Kúria előtt folyamatban lévő ügy is, amely a távközlési piacra kivetett különadóval függött össze és az intézmény azért utasította el a Hervis-ügyre való hivatkozást mert az, az ún. bolti kiskereskedelmi különadó szabályozására vonatkozik, amely eltérő típusú, logikájú adóztatást, árbevétel alapú sávos adóterhet jelent. Hiszen a távközlési különadó tételes jellegű, mértéke az indított hívások időtartamához, illetve a küldött szöveges, illetve képüzenetek számához igazodik, továbbá a vállalatcsoportba tartozó adóalanyok közötti adóalap számítási kötelezettség sem valósul meg.[26]
Amennyiben ugyanazon állami intézkedés valószínűleg adó- és támogatási intézkedésnek is minősül, az adóalany kérheti a tagállami jogszabály mellőzését, és bizonyítottság esetén visszatérítést kaphat a (tiltott) állami támogatásnak is minősülő adóintézkedés miatt.[27] A Kúria elé került egyik esetben a felperes a Különadó tv.-nek az állami támogatás EUMSZ 107. cikkében foglalt tilalmát megvalósító jellege miatt kérte a Különadó tv. alkalmazásának mellőzését az EUMSZ 108. cikk (3) bekezdés ("[...] Ha a Bizottság úgy ítéli meg, hogy ez a szándék a 107. cikk értelmében nem egyeztethető össze a belső piaccal, haladéktalanul megindítja a (2) bekezdés szerinti eljárást. Amíg ebben az eljárásban végső határozat nem születik, az érintett tagállam a tervezett intézkedéseket nem hajthatja végre.") alapján, hiszen a jogsérelmét álláspontja szerint csak így lehet megszüntetni. Az alapeset szerint a felperes 2011-ben önellenőrzést nyújtott be a Nemzeti Adó- és Vámhivatalhoz (továbbiakban: NAV), amelyben a 2010-ben bevallott kiskereskedelmi különadó összegét 0 Ft-ban jelölte meg. A NAV elutasító határozatát és a Kúria hasonló ügyben hozott (a kapcsolt felek árbevételének összeszámítása és ekként történő adóztatása az Európai Unió jogi normáiba ütközik)
- 1668/1669 -
döntését[28] követően a felperes közigazgatási pert kezdeményezett. Hivatkozása szerint a bolti kiskereskedelmi különadó többek között diszkriminatív jellegű, az EUMSZ 49-54. cikkeivel ellentétes, valamint tiltott állami támogatást valósít meg. A Veszprémi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság végzésével felfüggesztette az eljárást az EUB előtt C-323/18. számú Tesco-ügy alatt folyamatban lévő előzetes döntéshozatali eljárások jogerős befejezésig. Azonban az előzőekben is említett Tesco-döntés eredményeképpen a veszprémi bíróság elutasította a felperes keresetét, megállapítva, hogy a magyar szabályozás nem valósít meg jelen esetben tiltott állami támogatást. A különadó felperes által állított tiltott állami támogatás jellege kapcsán az EUB már több alkalommal kimondta, hogy "[...] az adók nem tartoznak az EUMSZ állami támogatásokra vonatkozó rendelkezéseinek hatálya alá, hacsak nem valamely támogatási intézkedés finanszírozását szolgálják, úgy hogy annak szerves részét képezik". Ahhoz, hogy valamely adót egy támogatási intézkedés szerves részének lehessen tekinteni a vonatkozó nemzeti szabályozás alapján kötelező hozzárendeltségi viszonynak kell fennállnia az adó és a támogatás között, azaz az adóbevételt a támogatás fedezésére kell fordítani, amely így közvetlenül befolyásolja a támogatás nagyságát.[29] Ezt követően felülvizsgálati eljárás keretében a Kúria elé került az ügy, amely szintén elutasította a megfizetett adó visszatérítésére vonatkozó felperesi kérelmet. A felperes egyrészt a Barion-ügyre hivatkozott, ahol az EUB szerint ugyanazon intézkedés egyszerre minősült adónak és támogatásnak, így elrendelték a szubvenció visszatérítését. Azonban a Kúria felhívta a figyelmet arra, hogy a jelen ügy teljesen eltérő, hiszen a francia ügyben nem általános hatályú adóról volt szó, "[...] hanem a (járulék) fizetésre kötelezettek körét aszimmetrikusan a vállalkozások egy kategóriájára állapították meg, és az állítólagos támogatás abból eredt, hogy a másik kategóriába tartozók, vagyis a közvetlen versenytársak (a nagykereskedők) mentesültek a járulékfizetés alól."[30] A Barion-ügy sajátos jellemzőit figyelembe véve állapította meg az EUB, hogy " a járulékfizetési kötelezettség és az állított támogatási intézkedés ugyanazon adóintézkedés két elválaszthatatlan részét alkotta, és ez esetben még szorosabb kapcsolat van a járulék és a támogatás között."[31] Tehát a francia ügyhöz hasonló esetekben lehet hivatkozni a kifizetett összeg visszatéríttetésére, ha bizonyításra kerül, hogy az a vállalkozások másik kategóriájába tartozók túlkompenzációját eredményezi, jogtalan gazdasági előnyt jelent számukra, valamint az Altmark-ítéletben meghatározott feltételek közül legalább egy teljesül.[32] A jelen magyar ügyben ezek a feltételek nem állnak fent, hiszen a Különadó tv. hatálya általános és a fizetési kötelezettség a versengő, de ugyanazon tevékenységet folytató - bolti kiskereskedelmi tevékenységet végző - vállalkozások terhére vezették be (a francia járulék a gyógyszerek forgalmazásában résztvevő nagykereskedők közszolgáltatási többletkötelezettségének kompenzálására vonatkozott).
A Kúria a felperes jogmegóvási kérelmét is elutasította.[33] Itt a felperes a Lufthansa-ítéletre hivatkozott, ahol a Lufthansa mint versenytárs élt kereseti kérelemmel a másik konkurens légitársaság, a Ryanair részére teljesített kifizetések visszatéríttetésére és a jövőbeli kifizetések megtiltására irányulóan, azt állítva, hogy tiltott állami támogatás valósul meg.[34] A német ügyben az állami intézkedés támogatásnak minősült, hiszen szelektív volt és csak azt kellett megállapítani, hogy a magánbefektető elve miatt megengedhető-e. Az eljárás felfüggesztésre került az EUB ítéletének meghozataláig, amely intézmény tekintettel volt az Európai Bizottság előtt megindult hivatalos vizsgálati eljárásra is, valamint arra, hogy az eset olyan támogatási intézkedéseket érintett, amelyekből már részesült a Ryanair. A német ügyben a megelőzési célon volt a hangsúly, "amely megköveteli, hogy amíg végleges bizottsági határozat el nem oszlatja azokat a kételyeket, hogy az intézkedés támogatásnak minősül-e és összeegyeztethető-e a belső piaccal, addig az intézkedés végrehajtását halasszák el."[35]
Kiemelendő továbbá, hogy a Kúria számára az Európai Bizottság megkeresése nem kötelezettség, amennyiben kételye merülne fel az állami támogatásnak minősítés kérdésében, továbbá lehetősége van az EUB előzetes döntéshozatali eljárásának indítványozására is. Az akkor folyamatban lévő magyar esetben az elsőfokú bíróság az EUB előtt már kezdeményezett előzetes döntéshozatali eljárásokra tekintettel felfüggesztette a per tárgyalását, bevárta azok eredményét és a C-323/18. számú ítélet figyelembevételével hozta meg a döntését.
A felperes továbbá hivatkozott az állami támogatáshoz kapcsolódó ideiglenes intézkedésre vonatkozó bizottsági közleményre,[36] azonban ez a dokumentum is azt tartalmazza, hogy " a közlemény nem kötelező a nemzeti bíróságokra nézve, illetve nem érinti függetlenségüket", annak "célja, hogy segítséget nyújtson a nemzeti bíróságok számára az állami támogatásra vonatkozó szabályok alkalmazása során". így tehát az ideiglenes intézkedés megtétele sem kérhető számon az elsőfokú bíróság eljárását illetően, főleg úgy, hogy az állami támogatásnak minősülés kapcsán kétely nem merült fel.
- 1669/1670 -
A Kúria tehát sem a Bairon-, sem pedig a Lufthansa-ítéletben foglaltakhoz hasonló eljárási kötelezettséget nem azonosított, így sem a visszatéríttetéssel, sem pedig a jogmegóvással kapcsolatban nem kellett intézkednie.[37]
A jogalkalmazó szervek számára a legnehezebb kérdést az adóintézkedések formájában megnyilvánuló állami támogatások jelentik. Ennek oka, hogy míg az előbbiek tagállami hatáskör részét képezik, addig az utóbbiak európai uniós joggal (belső piaccal) való összeegyeztethetőségének mérlegelése az Európai Bizottság kizárólagos hatáskörébe tartozik. Az intézmény ezért több (nem kötelező jellegű) közleményt is kiadott az értelmezés megkönnyítése érdekében. A Bizottság mellett az EUB is hatáskörrel rendelkezik az adott szubvenció megítélése vonatkozásában, így vagy előzetes döntéshozatali eljárás keretében nyílik lehetősége az értelmezésre vagy amennyiben valamely tagállam nem ért egyet a Bizottság állami támogatással összefüggő határozatával, megtámadhatja azt az EUB előtt. A Bíróság döntései az állami támogatások és azok megengedhetőségére vonatkozó értelmezési kérdések kapcsán jelentős szerepet töltenek be. A magyar bíróságok is többször fordultak előzetes döntéshozatali eljárás keretében az uniós intézményhez, amely az ágazati kiskereskedelmi különadó témaköre kapcsán több, a hazai hatóságokat segítő döntést hozott.
Fontos azonban, hogy az EUB nem dönti el a tagállami bíróság helyett az adott jogvitát, csupán az uniós jog értelmezését segíti, amely alapján a tagállami bíróságok vonhatják le a végső következtetést. Így például a Magyarországhoz köthető Hervis-ügyben ugyan az EUB megállapította, hogy egy olyan szabályozás, amely a magyar társaságok székhelyén alapuló közvetett hátrányos megkülönböztetést valósít meg, nem uniókonform, azonban a magyar bíróságok feladatává tette a hátrányos megkülönböztetés adott ügyben való fennállásának vizsgálatát. A Bíróság tehát nem mondta ki a Különadó tv. uniós joggal való össze nem egyeztethetőségét (nem is tehette volna), sőt amellett érvelt, hogy csupán az a körülmény, hogy a különadó legnagyobb részét külföldi adóalanyok viselik, nem lehet önmagában alkalmas arra, hogy hátrányos megkülönböztetést valósítson meg.
Lényeges továbbá, hogy amennyiben ugyanazon állami intézkedés valószínűleg adó- és támogatási intézkedésnek is minősül, az adóalany kérheti a tagállami jogszabály mellőzését, és bizonyítottság esetén visszatérítést kaphat a (tiltott) állami támogatásnak is tekinthető adóintézkedés miatt. De ez csak akkor lehetséges, ha nem csupán adóintézkedésről van szó, hiszen az adók nem tartoznak az EUMSZ állami támogatásokra vonatkozó rendelkezéseinek hatálya alá, kivéve, ha valamely támogatási intézkedés finanszírozását szolgálják, úgy, hogy annak szerves részét képezik. Tehát ahhoz, hogy valamely adót egy támogatási intézkedés szerves részének lehessen tekinteni a vonatkozó nemzeti szabályozás alapján kötelező hozzárendeltségi viszonynak kell fennállnia az adó és a támogatás között, azaz az adóbevételt a támogatás fedezésére kell fordítani, amely így közvetlenül befolyásolja a támogatás nagyságát. Ehhez pedig a Kúria is következetesen tartja magát, ahogy tette ezt a fentebb kifejtett 2021-es döntésében (Kfv.V.35.115/2021/7.) is. A hivatkozott ügyben a felperes két EUB (Bairon és a Lufthansa) ítéletre hivatkozott a befizetett adó visszatérítése és a jogmegóvás érdekében, azonban a legfőbb bírósági szerv az uniós intézmény határozatainak részletes elemzését követően elutasította az érveket.
Az ilyen jellegű tagállami szabályok Európai Unió általi vizsgálatánál a legnagyobb nehézséget az okozza, hogy az Európai Unió közvetlenül nem szólhat bele, az adópolitika továbbra is tagállami hatáskör. Ha viszont mégis az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdése szerinti tiltott állami támogatásnak minősül a tagállami (adó- és támogatási) intézkedés, akkor az egyúttal azt is jelenti, hogy az állami támogatások fogalmának szélesebb értelmezése érvényesül, míg az adószuverenitás elve hátrább sodródik.
[1] Bolf-Galamb Zsófia: Az európai uniós versenyjogi értelemben vett állami támogatási és közbeszerzési szabályok kapcsolata, Közbeszerzési Szemle, 2012/6, 41-57.
[2] Csépei Balázs, Versenyjog és versenypolitika, In: Az Európai Unió versenyjoga (szerk: Boytha Györgyné-Tóth Tihamér), Budapest, 2010.
[3] Európai Bizottság: A Bizottság közleménye az állami támogatásra vonatkozó jogszabályok nemzeti bíróságok általi végrehajtásáról. Európai Unió Hivatalos Lapja C 85, 9. 4. 2009., 1-22.
[4] Európai Bizottság: A Bizottság közleménye az állami támogatási szabályoknak a vállalkozások közvetlen adóztatásával kapcsolatos intézkedésekre történő alkalmazásáról (98/C 384/03). Európai Unió Hivatalos Lapja C 384, 10/12/1998., 0003-0009.
[5] Hargita Eszter: Az állami támogatások és a verseny, Európai Füzetek 36., A Miniszterelnöki Hivatal Kormányzati Stratégiai Elemző Központ és a Külügyminisztérium közös kiadványa, Budapest, 2003.
[6] Juliane Kokott főtanácsnok indítványa a C-323/18. sz. ügyhöz [ECLI:EU:C:2019:567.].
[7] Lovas Dóra: Az Európai Unió Bíróságának energiaszektort érintő gyakorlata az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdés fogalmi elemeinek vonatkozásában, Kúriai Döntések-Bírósági Határozatok, 2021/11, 1743-1750.
[8] Lovas Dóra: Liberalizáció és reguláció az Európai Unió energiapolitikájában, Debreceni Egyetem Állam- és Jogtudományi Kar, Debrecen, 2021.
[9] Stayiczky Péter: Az uniós joggal összeegyeztethetők a sávos különadók, SZAKma, 2018/10, 22-23.
[10] Turczer-Rosiak, Monika: Comment On Hervis Sport- és Divatkereskedelmi Kft. v. Nemzeti Adó- és Vámhivatal Közép-Dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága (Case C-385/12), Polish Review of International and European Law, 2013, Vol. 2, Issue 4. 109-118.
[11] Van den Bergh, Roger-Camesasca, Peter D.: European Competition Law and Economics: A Comparative Perspective, Sweet and Maxwell, London, 2006.
- 1670/1671 -
[12] Wagner Tamás Zoltán: A lengyel kiskereskedelmi adó és a progresszív adózás jövője, Iustum Aequum Salutare, 2020/3, 193-219.
[1] C-385/12. sz. Hervis Sport- és Divatkereskedelmi Kft. kontra Nemzeti Adó- és Vámhivatal Közép-dunántúli Regionális Adó Főigazgatóságaügy [ECLI:EU:C:2014:47.].
[2] C-88/03. sz. Portugália vs. Bizottság (Azori-szigetek-ügy [EBHT 2006,1-7115. o.].
[3] C-323/18 Tesco-Global Áruházak Zrt. kontra Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága-ügy [ECLI:EU:C:2020:140].
[4] T-533/10. sz. DTS Distribuidora de Television Digital, SA-ügy [ECLI:EU:T:2014:629].
[5] C-390/98. sz. Banks-ügy [ECLI:EU:C:2001:456].
[6]C-526/04. sz. Laboratoires Boiron SA-ügy [ECLI:EU:C:2006:528].
[7] C-248/12. sz. Lufthansa-ügyben hozott ítélet [ECLI:EU:C:2013:755].
[8] C-393/04 és C-41/05. sz. Air Liquide Industries Belgium-ügy [EU:C:2006:403].
[9] C-280/00. sz. Altmark Trans GmbH és Regierungspräsidium Magdeburg kontra Nahverkehrsgesellschaft Altmark GmbH-ügy. [ECLI:EU:C:2003:415].
[10] EH 2016.01.K3 Az ágazati különadó tv. 7. § adóalapösszeszámítás szabályának EU-ellenessége okán követendő eljárás [2010. évi XCIV. tv. 7. §; 2003. évi XCII. tv. 124/B. §].
[11] Kúria Kfv.V35.115/2021/7.
[12] Kúria Kfv.35.010/2018/11.
[13] Kúria Kfv.35.250/2016/7.
[14] Kúria Kfv.I.35.116/2015/8.
[1] 2010. évi XCIV törvény az egyes ágazatokat terhelő különadóról.
[2] A Bizottság 1407/2013/EU rendelete az Európai Unió működéséről szóló szerződés 107. és 108. cikkének a csekély összegű támogatásokra való alkalmazásáról. Európai Unió Hivatalos Lapja L 352, 24. 12. 2013., 1-8.
[3] Az Európai Unió működéséről szóló szerződés, Az Európai Unió Hivatalos Lapja, C 326, 26. 10. 2012., 47-390. ■
JEGYZETEK
[1] Lovas Dóra: Liberalizáció és reguláció az Európai Unió energiapolitikájában, Debreceni Egyetem Állam-és Jogtudományi Kar, Debrecen, 2021, 95-98.
[2] Az Európai Unió működéséről szóló szerződés, Az Európai Unió Hivatalos Lapja, C 326 , 26. 10. 2012, 47-390. 267. cikk.
[4] Csépei Balázs: Versenyjog és versenypolitika, In: Az Európai Unió versenyjoga (szerk.: Boytha Györgyné-Tóth Tihamér), Budapest, 2010, 27.
[5] Van den Bergh, Roger-Camesasca, Peter D.: European Competition Law and Economics: A Comparative Perspective, Sweet and Maxwell, London, 2006.
[6] EUMSZ 107. cikk (1) bekezdés "Ha a Szerződés másképp nem rendelkezik, a belső piaccal összeegyeztethetetlen a tagállamok által vagy állami forrásból bármilyen formában nyújtott olyan támogatás, amely bizonyos vállalkozásoknak vagy bizonyos áruk termelésének előnyben részesítése által torzítja a versenyt, vagy azzal fenyeget, amennyiben az érinti a tagállamok közötti kereskedelmet. "
[7] Hargita Eszter: Az állami támogatások és a verseny, Európai Füzetek 36., A Miniszterelnöki Hivatal Kormányzati Stratégiai Elemző Központ és a Külügyminisztérium közös kiadványa, Budapest, 2003.; Bolf-Galamb Zsófia: Az európai uniós versenyjogi értelemben vett állami támogatási és közbeszerzési szabályok kapcsolata, Közbeszerzési Szemle, 2012/6, 49.
[8] 2010. évi XCIV. törvény az egyes ágazatokat terhelő különadóról (továbbiakban: Különadó tv.).
[9] C-385/12. sz. Hervis Sport- és Divatkereskedelmi Kft. kontra Nemzeti Adó- és Vámhivatal Közép-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága-ügy [ECLI:EU:C:2014:47.] (továbbiakban: Hervis-ügy).
[10] Turczer-Rosiak, Monika: Comment On Hervis Sport- és Divatkereskedelmi Kft. v. Nemzeti Adó- és Vámhivatal Közép-Dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága (Case C-385/12), Polish Review of International and European Law, 2013, Vol. 2, Issue 4. 109-118.
[11] C-88/03. sz. Portugália vs. Bizottság (Azori-szigetek-ügy [EBHT 2006,1-7115. o.].
[12] C-323/18 Tesco-Global Áruházak Zrt. kontra Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága ügy [ECLI:EU:C:2020:140] (továbbiakban: Tesco-Global-ügy).
[13] Juliane Kokott főtanácsnok indítványa a C-323/18. sz. ügyhöz [ECLI:EU:C:2019:567.].
[14] A C-323/18. sz. ügy 72. és 76. pontok.
[15] T-533/10. sz. DTS Distribuidora de Television Digital, SA-ügy [ECLI:EU:T:2014:629]. 92. pont; valamint C-390/98. sz. Banks-ügy [ECLI:EU:C:2001:456] 80. pont.
[16] C-526/04. sz. Laboratoires Boiron SA-ügy [ECLI:EU:C:2006:528] (továbbiakban: Boiron-ügy).
[17] C-248/12. sz. Lufthansa-ügyben hozott ítélet [ECLI: EU:C:2013:755] 30. és 45. pontok.
[18] Wagner Tamás Zoltán: A lengyel kiskereskedelmi adó és a progresszív adózás jövője, Iustum Aequum Salutare, 2020/3, 193-219.
[19] Ebben a vonatkozásban lásd Lovas Dóra: Az Európai Unió Bíróságának energiaszektort érintő gyakorlata az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdés fogalmi elemeinek vonatkozásában, Kúriai Döntések-Bírósági Határozatok, 2021/11, 1743-1750.
[20] C-248/12. sz. Lufthansa-ügyben hozott ítélet 28. pont.
[21] T-533/10. sz. DTS Distribuidora de Television Digital, SA-ügyben hozott ítélet 48. és 92. pontok.
[22] EH 2016.01.K3 Az ágazati különadó tv. 7. § adóalapösszeszámítás szabályának EU-ellenessége okán követendő eljárás [Különadó tv. 7. §; 2003. évi XCII. tv. 124/B. §].
[23] Különadó tv. 7. §
[24] Kúria Kfv.35.010/2018/11.
[25] Stayiczky Péter: Az uniós joggal összeegyeztethetők a sávos különadók, SZAKma, 2018/10, 22-23.
[26] Kúria Kfv.35.250/2016/7.
[27] C-526/04. sz. Laboratoires Boiron SA-ügy.
[28] Kúria Kfv.I.35.116/2015/8.
[29] C-393/04 és C-41/05. sz. Air Liquide Industries Belgium-ügy [EU:C:2006:403] 46. pont; valamint C-526/04. sz. Laboratoires Boiron-ügy [ECLI:EU:C:2006:528] 44. pont.
[30] C-526/04. sz. Laboratoires Boiron-ügy 32-35. pontok.
[31] Uo. 45. pont.
[32] C-280/00. sz. Altmark Trans GmbH és Regierungspräsidium Magdeburg kontra Nahverkehrsgesellschaft Altmark GmbH-ügy [ECLI:EU:C:2003:415].
[33] C-284/12. sz. Deutsche Lufthansa-ügy 28. pont.
[34] Uo. 14. pont.
[35] Uo. 40. pont.
[36] Európai Bizottság: A Bizottság közleménye az állami támogatásra vonatkozó jogszabályok nemzeti bíróságok általi végrehajtásáról. Európai Unió Hivatalos Lapja C 85, 9. 4. 2009., p. 1-22. Záró rendelkezések 4.pont.; A Bizottság közleménye az állami támogatási szabályoknak a vállalkozások közvetlen adóztatásával kapcsolatos intézkedésekre történő alkalmazásáról (98/C 384/03). Európai Unió Hivatalos Lapja C 384, 10/12/1998., 0003-0009.; A Bizottság 1407/2013/EU rendelete az Európai Unió működéséről szóló szerződés 107. és 108. cikkének a csekély összegű támogatásokra való alkalmazásáról. Európai Unió Hivatalos Lapja L 352, 12. 24. 2013. 1-8.
[37] Kúria KfV.V.35.115/2021/7.
Lábjegyzetek:
[1] A szerző PhD, tudományos segédmunkatárs, MTA-DE Közszolgáltatási Kutatócsoport; egyetemi tanársegéd, Debreceni Egyetem Állam-és Jogtudományi Kar, Pénzügyi Jog és Közmenedzsment Tanszék; főtanácsadó, Kúria. Az írás a szerző véleményét tartalmazza és nem értelmezhető az őt foglalkoztató intézmény állásfoglalásaként.
Visszaugrás
