Szilovics Csaba[1]: Adózási kultúra, adózási ismeretek gyakorlati vizsgálata (JURA, 2017/2., 435-439. o.)

Ebben az évben lesz 10 éve, hogy befejeztük az OTKA kutatási alap támogatásával 2002-2007 között végzett, 2500 főre kiterjedő, országos kutatásunkat. Ennek keretében a magyar lakosság adózási ismereteiről és az adórendszerünkről alkotott véleményéről kívántunk adatokat szerezni. Azt kutattuk az ország számos pontján (Szegeden, Pécsett, Szombathelyen, Szarvason, Balatonlellén, Budapesten), hogy a magyar állampolgárok az őket körülvevő társadalmi és gazdasági környezet egy fontos részéről, az adóigazgatásról milyen információkat gyűjtöttek össze az egyén és az adóhivatal interakciójában.

Magyarországon ilyen mélységű és országos mintán alapuló vizsgálatra, amely az adójogi jogkövetésre irányult, még nem került sor. A kutatást 2008-ban az eredmények kiértékelésével és azok egy részének közzétételével lezártuk, és arról 2009-ben egy monográfiát jelentettem meg. Meg kell állapítanom, hogy az akkori eredményeink, összegyűjtött tapasztalataink értéke és jelentősége azóta sem csökkent. A magyar adórendszer az azóta eltelt időszakban néhány területén jelentősen (személyi jövedelemadó, társasági adó) más területeken kisebb mértékben átalakult. Ebben azonban semmi új nincs, hiszen a magyar adórendszer a permanens reformok állapotában működik az elmúlt 30 évben. Szerencsére a jelenlegi kormányzat felismerte a pénzügyi kultúra és az adózási ismeretek kutatásának, fejlesztésének fontosságát. A Magyar Nemzeti Bank 2017-ben ennek keretében oktatási programot indított, és több egyetemi karon is bekerült a tananyagba a jogkövetés feltételrendszereinek bemutatása. Ehhez a munkához kívánok segítséget nyújtani úgy, hogy e nyilvános fórumon közzéteszem vizsgálódásunk néhány fontos elemét.

A magyar adózókat ebben a részben az adójogi normákról kérdeztük, és azt vizsgáltuk, hogy mennyire gondolják bonyolultnak, illetve érthetőnek és kiszámíthatónak a magyar adórendszer fő közvetítőrendszerét, az adójogszabályt.

21. kérdés így szólt: "Mennyire ért egyet az alábbi, a magyar adójogszabályokról szóló állításokkal? Kérem, osztályozzon az iskolában szokásos módon: adjon egyest, ha egyáltalán nem és adjon ötöst, ha teljes mértékben!" [0 - nem tudja; X - nem akar válaszolni]

A megkérdezettek többsége úgy véli, hogy az adójogszabályok nem a megfelelő időközönként változnak. Ez azonban nem azt jelenti, hogy a változásokat lassúnak tartják és a folyamatos átalakításért emelnének szót. Éppen ellenkezőleg túl gyorsnak és kiszámíthatatlanak tartják a magyar adórendszert. Azzal, hogy a normák a szükséges időközönként változnak, a kistérségi válaszadók 38%-a, míg a megyeszékhelyen élők 37%-a értett egyet. Lényeges különbség a válaszadók esetében sem életkori, sem nemi, sem más megközelítésben nem található.

40/a. tábla

Vélemények az adójogszabályokról 100 fokozatú skálán

Mivel a kiszámíthatóság fontosságáról, valamint a jogszabályi háttér stabilitásáról már az előző kérdéshez kapcsolódva részletesen szóltunk, itt most egy más megközelítésben a folyamatosan változó adórendszerek, adójogszabályok, tehát a folyamatos adóreformok következményeit vizsgáljuk meg.

Az adóreform fogalmát vizsgálva Sandford professzor megfogalmazta kételyeit: "A reform egy félreérthető meghatározás. Egyik jelentése szerint a tökéletlenebb felől elmozdulás a tökéletesebb felé. Szószerinti jelentése: alakulni, változni. De vajon a változtatás megfelel-e a fejlesztésnek? A kormányok általában a kismértékű változtatásokban hisznek, tekintettel az állami működés stabilitására. Leggyakrabban azonban nem a hangsúlyok áthelyezésére, hanem az adózási alapelvek és célok újrafogalmazására van szükség."[1]

Földes Gábor[2] egy cikkében a magyar adóreform folyamatát vizsgálva megállapította, hogy az

- 435/436 -

ezredfordulón Magyarországon már más jellegű adóreform célrendszer határozható meg. A viszonylag stabil rendszer fő elemei mellett más hangsúlyok jelentek meg a megkerülhetetlenül létező fiskális cél vagy az adósemlegesség mellett. A legfontosabbak az élőmunka terheinek csökkentése, az adórendszer szabályainak egyszerűsítése, az adóbeszedés és ellenőrzés hatékonyságának növelése, és az EU csatlakozási feltételek kiépítése. Ezek együttesen eredményezhetik a magyar adórendszer fokozatos és nyugodt átalakítását.

A Semjén-Tóth szerzőpáros a mi felméréseinket megelőzően 1996-2001 között végzett kutatásukban azt találta a magyar vállalkozásokat vizsgálva, hogy javultak "a vállalkozások kormányzati adópolitikáról, illetve adóigazgatásról alkotott véleménye. E vélemények szerint az adózási szabályok világosabbá, áttekinthetőbbé váltak az említett időszakban."[3] Ezt a derűlátó véleményt a mi vizsgálataink nem igazolták vissza, igaz, hogy a kutatásainkat más időszakban és más körben végeztük. Hozzátenném azonban, hogy Semjénék kutatásaikat üzletemberek, vállalkozók bevonásával végezték, még mi átlagembereket kérdeztünk ugyanerről.

40/b. tábla

Adókkal és az adórendszerrel kapcsolatos vélemények változása 1996-2001 (százalék)[4]

A két véleménycsoport közötti különbséget magyarázhatja, hogy a két időszak között akár 10 év is eltelhetett, továbbá az általunk megkérdezettek nem vállalatvezetők, nem üzletemberek, hanem egyszerű állampolgárok voltak. A téma ismerőjeként az a véleményem, hogy hinnünk kell az újabb kutatás eredményének, javulás ezen a téren az elmúlt 7 évben nem volt érzékelhető. Gondoljunk a folyamatos adóreformokra, átalakításokra, a közbeszerzési törvényre, a számviteli törvény változásaira, a vám- és jövedéki törvények folyamatos változására, és nem sorolom tovább a példákat, talán ezek is bizonyíthatják, hogy az elmúlt 2002-2008 közötti időszak nem a nyugodt és kiszámítható munka időszaka volt.

"Az adójogszabályok világosak és egyértelműek". Ami azt a kérdést illeti, hogy az "adójogszabályok világosak és egyértelműek", a következő válaszok születtek:

40/c. tábla

Vélemények az adójogszabályokról 100 fokozatú skálán

A polgárok egyharmadának véleménye szerint igaz csupán az, hogy az adójogszabályok világosak és egyértelműek. A jogszabályokat és a vállalkozások helyzetét közelebbről ismerő magyar cégvezetők a már említett Semjén-Tóth tanulmányban még hangsúlyosabban fogalmaztak.

40/d. tábla

Vélemények az adórendszerről és az adóigazgatásról, 1994-2001 (százalék)[5]

A fenti vélemények tükrében érdemes kitérni az adórendszer egyszerűsítésének szükségességére és lehetőségeire. Az adórendszer egyszerűsítésének igénye valószínűleg egyidős a fejlett adórendszerek működésével, így például idézhetjük a New York Times egy cikkét, amely vitát indított az adórendszer egyszerűsítéséről, és 1926-ban Amerikában létrehoztak egy bizottságot is az adórendszer egyszerűsítése érdekében.[6]

Dave Rifkin egy 2008-as tanulmányában a következőket írja: "A törvény egyszerűsítése csökkenti az adóhiányt. Az adóhiány ugyanis részben a Kódex bonyolultságának eredménye. »Az IRS becslése szerint hozzávetőleg 32 milliárd dollárral [kb. 10%] járulnak hozzá az adóhiányhoz a hibás adójóváírási és levonási igénylések. «2006-ban több kereskedelmi adóelőkészítő lánc követett el komoly hibákat a bevallások elkészítésénél, mikor rejtett GAO vizsgálóbiztosok tesztelték őket. A törvény megismertetése az adóalanyokkal lehetővé

- 436/437 -

teszi a szándékon kívüli engedetlenség elkerülését azzal, hogy tisztában lesznek vele, mennyi is tartozásuk a bevallás kitöltésekor. A Kódex egyszerűsítése hatásosabban mérsékelné az adóhiányt, mint az adóhivatali végrehajtás fokozása. Még a Kongresszus is felismerte, hogy »a saját adórendszerünk okozta bonyodalmak súlya meghaladja a vele járó előnyöket«."[7]

Az adózás egyszerűsítésének több módját és irányát is elkülöníthetjük elvi megközelítésben:

A) A legegyszerűbb megoldás - amit számos országban alkalmaztak, pl. Kolumbia, Indonézia, Magyarország -, hogy mentesítik - olykor teljes mértékben - az adófizetés alól a legnehezebben megragadható jövedelemforrásokat. Ez lehet egyes tevékenység, egyes jövedelemtípus vagy éppen a vagyon egésze. Ez ott lehet eredményes, ahol az adóhatóság az így megtakarított energiát, időt, pénzt a többi forrás és adózó ellenőrzésére fordítja. Hátránya, hogy eltorzítja az adózás igazságosságát és a valós tőkeáramlást, erősítheti a feketegazdaságot. E módszer egyik változatának tekinthető az átalány-adózás, a vélelmezett adók megállapítása. Kolumbiában 1983-tól, más országokban, így Magyarországon 1996-tól, Dél-Koreában 1980-tól alkalmazzák erőteljesen ezt a megoldást. Kolumbiában 1983-ban a vélelmek rendszerét kiterjesztették minden adózóra, amelyben mindenkire megállapítottak egy minimális adóköteles bevételt.[8] Így pl. a vállalkozásoknál ez az adóév során realizált nettó jövedelem 2%-a volt. Ezzel a megoldással a kolumbiai szabályozásnak sikerült felállítania egy olyan vélelmet, ami garantált adóbevételt jelentett úgy, hogy nem von maga után könyvvizsgálati vagy egyéb adóeljárási aktust. "Ez azonban - állapítja meg Triana - túlságosan leegyszerűsíti az adórendszert."[9] Sematikussá teszi, amely akkor lenne igazságos, ha a gazdaság minden szektorára képes lenne jövedelmi mutatószámokat meghatározni.

B) Második lehetőség, hogy az adójogi normák szövegét és az adónyomtatványok nyelvezetét pontosabbá, egyszerűbbé, közérthetőbbé teszik. A jogszabályoknak világosnak és egyértelműnek kell lenniük a tekintetben, hogy a törvény rendelkezései milyen további kötelezettségeket keletkeztetnek, és ezek mikor és milyen feltételek mellett következhetnek be. Ez esetben nincs helye a többértelműségnek. Bármilyen kis részlet homályos megfogalmazása konfliktusokhoz és vég nélküli egyeztetésekhez vagy jogvitához vezet. Emellett a jognak kifejezetten meg kell határoznia a kötelezettségek mértékét befolyásoló tényezőket. Egyszerűnek és követhetőnek kell lennie az adóalap mértékének meghatározásával kapcsolatban, amelynek meghatározását nem lehet alsóbb szintű jogszabályra bízni. Az adófizetőnek egyetlen törvényt elolvasva képesnek kell lennie az adóalap meghatározására, hogy az adókötelezettségét tervezni tudja. A kötelezettségeket előíró normáknak így rövidnek, általánosnak, világosnak és közérthető nyelvezetűnek kell lennie. A bonyolult és kétértelmű normák következménye az adóperek számának a növekedése. Ez teret ad a bírói jogértelmezésnek, ami eltávolítja az adózóktól a jogi norma lényegét, hiszen bonyolult jogértelmezésre a törvény szellemének és betűjének, jelentéstartalmának vizsgálatára kényszerítené az adózót, hiszen reálisan számíthatna egy új bírói értelmezési dimenzióra. A törvények csak szavakkal vethetők ki, a szavak korlátai a törvény korlátai is egyben, az értelmezés ezért elkerülhetetlen. Az adórendszer feladata, hogy az értelmezésben mintát adjon, visszacsatolást teremtsen az egyén és a hivatal, az egyén és a bírói értelmezés között. A norma hivatalbóli értelmezése - és ezt az angolszász gyakorlat megmutatja - a másodlagos adójogi normaanyag növekedéséhez vezet. Az is kétségtelen, hogy önmagában a rövidebb adótörvények alkotása nem lehet cél. Fontos továbbá a közérthető, átlagos polgár számára is felfogható nyelvezet. Tekintetbe kell venni a társadalom szellemi, és kulturális színvonalát. A latin-amerikai országok (Brazília, Chile) példái azt mutatják, hogy hasznos lehet a gyakorlati szakemberek vagy az önadózók bevonása már a törvényelőkészítő szakaszban.

C. ) Harmadik megoldásként az adóalap kiszélesítése kínálkozik, mint kevésbé radikális megoldás. Ennek lényege, hogy csökkenteni kell a törvényben biztosított mentességek, levonások, kedvezmények körét, egyidőben pedig az adókulcsokat is. Ezt javasolja Skinner[10] és a német Bareis professzor is. Úgy vélik, így csökkenne az adókijátszást motiváló indíték. Alkalmazásának hátránya lehet, hogy az addig nyilván indokoltan létező kedvezményeket más adórendszeren kívüli módon kell preferálni. Ez a módszer lehetőséget nyújtana az adórendszerekben régóta szereplő preferenciák átvizsgálására.

D. ) Hessing, Elffers Robben és Webley[11] tanulmányaiban az egyszerűsítés reális alternatívájaként határozzák meg a kiszámítható és stabil adórendszert. Példaként a holland kivetéses adórendszert említik. Itt minden egyes adózási nyomtatványt minden évben ellenőriznek és a hivatalban meghatározzák a fizetendő adót. A rendszer az adózók számára mégis egyszerű, mert nem nekik kell az adókötelezettség minden elemét érteni és

- 437/438 -

teljesíteni. A rendszer lényege az információáramlás és a folyamatos kapcsolattartás. Az adózás felfogható egyeztetési mechanizmusként, ami azonban nem feltétlenül jelent alkut. A holland adórendszer nem az elrettentésre helyezi a hangsúlyt. "Ha egy nyomtatványt hibásnak találnak, az adóhivatalnok egyszerűen kijavítja." Az adó szándékos elkerülése ezen a szinten szóba sem kerül.[12]

Más szerzők úgy vélik, hogy bonyolult adóstruktúra is lehet hatékony akkor, ha az adófizetőket megfelelően felkészítik és gyakori változtatások nélkül működik. Ennek magyarázata, hogy az adófizetők személyi- és gazdasági körülményei hasonlóak maradnak évről-évre. Többlet energiát és anyagi ráfordítást az állandó rendszer működése nem igényel, a kis változások átláthatóak, és a fennmaradó régi törvényrészek alkalmazása nem okoz problémát. Diguer szerint ezért nem szabad azokra hallgatni, akik azt mondják, hogy egy újabb szabályozás megoldja a régi gondokat,[13] mert közben a régi gyakorlatot is megszüntetné. Az adózó számára is fontos, hogy az adópolitika kiszámítható legyen, és ne érjék meglepetések. Németországban Heinz Paulick, a Wurzburgi Egyetem tanára a kiszámíthatóságot az adózás legfontosabb alapelvének nevezte.[14] A biztonság, az előreláthatóság és a kiszámíthatóság atmoszférája segítheti a jogkövetés érvényesülését.

Az adójogi norma egyszerűsítésének kérdése - jóllehet nem csak angolszász probléma - legmarkánsabban az angolszász jogcsalád országaiban vetődött fel. Sir Geoffry Howe 1977-ben már kritizálta az angol jogalkotást és jogszolgáltatást: "Zavaros irányba változik az adórendszerünk, mely egyre érthetetlenebbé és alkalmazhatatlanná vált, miközben élteti magát." Tacitust idézi ironikusan a helyzet jellemzésére: "Valamikor a bűncselekményeket kellett elviselnünk, most a törvényektől szenvedünk." Ahogy a modern világ egyre összetettebb lett, az adótörvények, amelyek visszatükrözik és válaszolnak erre, szintén bonyolultabbá váltak.[15] Ez nem csak az Egyesült Királyságra igaz. Az 1970-es évekre az ausztrál adótörvényhozás több mint hétszeresére dagadt, az adójogi normák tömege Új Zélandon is 80%-al növekedett.

Az USA-ban már 1986-ban beindítottak egy adóreform programot az egyszerűbb de igazságosabb adózás érdekében. Ennek ellenére az Egyesült Államok adóhivatalának egy 1995-ös beszámolója azt állapította meg: "A fennálló adótörvények nyelve leegyszerűsíthető, és a legtöbb adókódex újraírásának a következő években meg kell történnie."[16]

A Clinton-kormányzat 1997 áprilisában Rubin pénzügyminiszter vezetésével 60 pontos tervezetet terjesztett be az adótörvények egyszerűsítésének érdekében. Más common law országok is felismerték ezt a problémát és több mint 6000 oldal adótörvényt írtak újra Nagy Britanniában. Angliában 1996-ban az adóhivatal és a Pénzügyi Tudományok Intézete együtt dolgozott ki egy jogorvoslatot az adótörvények egyszerűsítésére - újraírására [rewrait].

Ausztráliában ez a folyamat 1993-ban kapott lendületet, amikor megalkották az Adótörvények Tökéletesítésének Tervét (TLIP), bár már 1980-ban a Victoria Law Comission munkájával elkezdődött. E folyamat részeként az 1997-es adótörvény módosítás 6 lényegesen egyszerűbb vagy újraírt fejezetet tartalmazott. Howe szerint ennek következtében az ausztrál törvények világossá váltak. A TLIP egyik bevallott törekvése volt, hogy tudatosan köznapi nyelven fogalmazzák meg az adó jogszabályokat. Hasonló folyamat játszódott a kanadai jogalkotásban is 1990-től. Legjellegzetesebb megoldásuk, hogy az adótörvény-tervezeteket 9-12 hónapos szakmai-szakértői vitára bocsátják, és értelmező rendelkezéssel látnak el minden szakaszt, bár a kiegészítéseknek nincs kötelező erejük.

Új-Zélandon 1992-ben egy független Valabh Bizottság készített egy javaslatot az 1976-os jövedelemadó törvény újraírására, egyszerűsítésére. Új-Zéland Kormánya 1994-ben kiadott egy konzultatív dokumentumot azzal a céllal, hogy tökéletesítsék, koherenssé tegyék az adótörvények részleteit, és érthető nyelvezetet használjanak.

Az angolszász országok érzékenységét e területen az indokolja, hogy a bírói jogértelmezés és fejlesztés nagy szerepet játszik az adójog értelmezésében. A bíróság adójogi ítéletei - a common law-jogrend szerint - közvetlenül irányítják a joggyakorlatot, ami a norma szövegének elemzésével a törvényhozást és az adóhatóságot elbizonytalaníthatja. Avery Jones szerint: "Minden adótörvény írásos megjelenítése a törvényhozó szándékának. Az ebből fakadó kötelezettségeket, mint az adóztatás hatásait, a törvénykezés határozza meg, amelyeknek kiszámíthatónak és nem önkényesnek kell lennie."[17]

Az adózás teljes, minden részletre kiterjedő szabályozása lehetetlen. A jogalkotók reakciója erre az ellentmondásra az volt, hogy a szabályozás minősége helyett annak mennyiségére koncentráltak. Ez azt jelentette, hogy valójában a bíróságokra bízták az adózás határainak pontos kijelölését, ahelyett, hogy világossá tették volna a törvény minden kis részletét. A Parlament által megbízott

- 438/439 -

Renton Bizottság az adójogalkotást és a bíróságok ebben játszott szerepét vizsgálva megállapította: "Az adótörvényhozás terebélyesedésének egyik oka az lehet, hogy a jogalkotók nem bíznak sem a jogalkalmazók eljárásában, sem az általuk hozott törvény szabályozási megfelelésében".[18]

Az angol bíróságok a jogértelmezésben csak a törvény Parlament által elfogadott szövegére támaszkodhatnak. Többen az ilyen értelmezés hatékonyságát kétségbe vonták, így Jones, Nolan, és Vann.[19] Véleményük szerint a bíróság értelmezése így csak arra szorítkozik, hogy a szavak használatának célját vizsgálja. Érzékelve azonban a törvények hiányosságait, azt lázas jogalkotással kívánták pótolni. Howe az angol törvényhozást vizsgálva megállapította, hogy az adótörvények mértéke az elmúlt 36 évben a másfélszeresére növekedett. Ez a jelenség az 1990-es évektől még intenzívebbé vált. Az 1991-es, hozzávetőleg 2000 oldalnyi joganyag 1996-ra 6000 lapnyira duzzadt annak érdekében, hogy az adózás kimunkáltabbá váljon. Ez a többi angolszász országban is tapasztalható. Az 1990-es években az ausztrál adónormák tömege a hétszeresére nőtt, míg Új-Zélandon 80%-kal emelkedett.

Hazánkban a Semjén - Szántó - Tóth kutatócsoport fogalmazott hasonlóan az adóigazgatást átfogóan vizsgáló tanulmánykötetében: "A kormányzat törekedhet egyszerűbb és átláthatóbb adózási szabályok megalkotására. Ilyen szabályok mellett ugyanis nehezebb az adócsalást véghezvinni, mivel az egyszerűbb adózási szabályok betartása könnyebben és olcsóbban is ellenőrizhető, mint a bonyolultabbaké. Másrészt a világos és átlátható szabályok a korrupciós kínálatot is csökkenti növelve a korrupció során a valószínűségét."[20] Kifejezetten negatív hatással bír a magyar jogkövetésre az adótörvényeknél érvényesülő magyar gyakorlat, amely szerint a már alapvetően is bonyolult jogi szöveg megértését a jogalkotó úgy kívánja javítani, közérthetővé tenni, hogy a normaszövegbe újabb magyarázó-értelmező rendelkezéseket, szakaszokat iktat. Ennek következtében az érthetőség elemi, logikai lehetőségét is megszünteti a folyamatosan gyarapodó, inkoherens és ezáltal éppolyan értelmezhetetlen jogi szöveg. A magyar adójogszabályok értelmező rendelkezések tucatjait alkalmazzák, de ennek ellenére néhány alapgondolat - mint pl. a fordított adózás vagy a luxusadó néhány feltétele - azt bizonyítja, hogy az átlagember nem képes ezeket a szabályokat megérteni. A jogalkotó ezekben az adónormáknál úgy fogalmaz, mintha professzorok elméleti vitájában szeretne állást foglalni, ezt azonban még a szakértők nagy része sem érti, és e gondolatmenetek alapvetően kiforratlanok. ■

JEGYZETEK

[1] Sandford, C.: Tax Reform of the Eighties Further Key... pp. 200-227.

[2] Földes Gábor: Adóreform előtt. Adó 1999. 8. sz. 24-30. o.

[3] Semjén András - Tóth István János: Rejtett gazdaság és adózási magatartás. MTA KTK Budapest 2004. 34. o.

[4] Uo.

[5] Uo.

[6] TIGRA Additional Actions Report, supra note 4, at 18. 2008

[7] Dave Rifkin: An overview of the "Tax Gap" Georgetown Law, Taxes; The Tax Magazine, Oct. 28. 2008. pp. 21.

[8] Triana: Reporter of Columbia

[9] Uo.

[10] Skiner and Slemrod: 1985. Efficiency Issues of Tax Evasion National Tax Journal Vol 38.

[11] Hessing and Elffers and Robben and Webley: Does Deterrence Deter? Why People Pay Taxes? Ann Arbor: University of Michigan Press, 1992

[12] Uo.

[13] Diguer, H.: The Impact of Level of Effectiveness of the tax Administration Canada Reporter

[14] Paulick, H; 1980 Tax Law of The Federal Republic of Germany Instituto de Estudios Fiscales Madrid pp. 43.

[15] Howe, G.: Tax Law Simplification in the United Kingdom Further Key. pp. 87.

[16] Sawyer A. J.: 1996 Taxpayer Complienece, Penalties and disputes Bulletin of IBFD II. pp. 72.

[17] Jones, J. A.: 1996 Simplification of Tax Legislation XI/XII. Bulletin of IBFD pp. 509.

[18] Uo.

[19] Jones and Nolan a Lordok Házában 1996-ban tett javaslata/CI.v. Colner (1996) STC 352-358/b ügyben.

[20] Vann, R.: 1995 Improving Tax Law Improvnent Australian Tax Forum pp. 195-198.