A jogállam egyik fundamentumát képező, már több mint 30 éve működő önálló közigazgatási bíráskodás jelentős részét teszik ki a pénzügyi perek. Magyarország legfőbb bírósági szerveként a Kúria a hazai jogalkalmazás egységét biztosító határozataiban - többek között - a pénzügyi ítélkezés legfontosabb kérdéseiben is iránymutatást ad az alsóbb fokú bíróságok számára. Ennek köszönhetően számos ügy kerül a legfelsőbb bírósági fórum elé az állami támogatásokkal kapcsolatos pereken át, az adó, illeték- és vámügyeken, továbbá a 2017-ben életbe lépett Air. és Art. értelmezési nehézségein keresztül, egészen a Magyar Nemzeti Bank közigazgatási tevékenységével kapcsolatos központi pénzpiaci kérdésekig. E rövid tanulmány célja az említett témakörök közül a személyi jövedelemadó, társasági adó és a hozzáadottérték-adó, azaz általános forgalmi adó keretében hozott kúriai döntések bemutatására korlátozódik. A szerző az elmúlt egy-másfél éves időszakban hozott határozatok közül emeli ki az általa legmeghatározóbbnak titulált eseteket a teljesség igénye nélkül.
Independent administrative litigation has been a cornerstone of the rule of law in Hungary for more than 30 years and financial litigation is an elemental part of the judiciary. The Curia, as the highest judicial body of the country provides guidance to lower courts on the most important issues of - among others - financial adjudication with its decisions, which are ensuring the unity of Hungarian jurisprudence. As a result, a great number of cases are brought before the highest court, ranging from state aid issues, tax, duty and customs cases, difficulties in interpreting the newly introduced tax procedure law acts, which entered into force in 2017, furthermore upcoming issues related to the administrative activities of the Hungarian National Bank. Among the abovementioned topics, the aim of this study is to present the decisions of the Curia restricted to the personal income tax, corporate tax and value added tax cases. Regarding this, the author highlights the most influential outcomes from the last one-one and half year judicial practice.
A közigazgatási bíráskodás, azon belül a pénzügyi ítélkezés a jogállam fundamentumát képezi. A hatalommegosztás szempontjából vizsgálva a bíróság ellenőrzi a végrehajtó hatalom működését, ebből adódóan a közigazgatási bíróságok döntései rendkívül jelentősek, mert e bíróságoknak ellenőrző szerepük van. Egyedi döntéseket hoznak, de ezek hatása túlmutat az egyedi ügyön. Ez a fajta specializáció pedig önálló szervezeti rendszert igényelhet.[1] A magyar közigazgatási bíráskodás a 19. század utolsó negyedében jött létre, két lépcsőben. Első lépcsőfoka a Pénzügyi Közigazgatási Bíróság 1883-ban történt létrehozása, illetve a Pénzügyi Bíróság működésének tényleges kezdete 1884. február 27. napján. A második, egyben befejező fokozat a Magyar Királyi Közigazgatási Bíróság felállítása volt.[2] A felállított pénzügyi ítélkező fórum jellegét a jogalkotó akként határozta meg, hogy "A Budapesten felállitandó pénzügyi közigazgatási biróság utolsó fokon és véglegesen itél azon felebbezések felett, melyek a közigazgatási hatóságok által egyenes adó- és illetékügyekben hozott, és a fennálló törvények értelmében ezen bíróságnak ítélete alá bocsátható határozatok ellen beadatnak."[3] Az azóta eltelt 140 év sok változást hozott a pénzügyi ítélkezés szervezetében, feladat- és hatáskörében, így napjainkban már nem csak az egyes adó- és illetékügyekkel kapcsolatos vitákban kell az adott fórumoknak állást foglalnia. Jelen tanulmány a pénzügyi ítélkezés csúcsán álló Kúria legfrissebb gyakorlatába ad bepillantást az olvasó számára.
Az 1990-es évek végén bekövetkezett gazdasági-társadalmi fordulatoknak köszönhetően az 1987-88. évi adóreformmal[4] kerültek bevezetésre - a régióban elsőként - Magyarországon a nyugati mintára kialakított személyi jövedelemadó, a társasági adó és az általános forgalmi adó.[5] Utóbbi adónem az Európai Unió egységes piacának kialakításában is fontos szerepet játszott, hiszen a tagállami hozzáadottérték-adó szabályok harmonizálása az egységesülés motorjává vált.[6] Magyarország központi költségvetésének fontos jövedelem forrását képezik az említett adónemekből származó összegek. Az áfabevételek a 2022-es törvényi előirányzat szerint 5 487 milliárd forintot tesznek ki, meghaladva ezzel az összes adóbevétel 30%-át. A társasági adóból az idei évben várhatóan 589 milliárd forint, személyi jövedelemadóból pedig 2 867 milliárd forint bevétel folyhat be a központi
- 1403/1404 -
alrendszerbe.[7] Az említett közbevételekre, pontosabban azok hatékony beszedésére még nagyobb figyelem hárul, köszönhetően a Covid-pandémia és a háborús konfliktus miatti beszerzési-ellátási láncok akadozása, a növekvő energiaválság és infláció következtében eszkalálódó gazdasági krízishelyzetnek. A központi költségvetések elemi érdeke, hogy a legfontosabb adónemekből megfelelő mértékű bevételük származzon a költségvetési kiadások folyamatos szinten tartásának biztosítása miatt.
E három adónak nemcsak a költségvetési bevételeknél van nagy súlya, hanem a pénzügyi ítélkezés során is számos kérdésben kell a jogalkalmazóknak állást foglalnia, hiszen az adóalanyok érdeke nem mindig egyezik az adóhatóságéval. Az adóhatóság részéről a megfelelő mennyiségű közbevételek biztosítása, az adóalanyok oldaláról pedig a minél minőségibb életszínvonal, a megélhetés, valamint a sikeres vállalkozás a motivációs tényező. Ebből adódóan számtalanszor fordul elő, hogy ellentétes értelmezést kapnak a személyi jövedelemadó, társasági adó és általános forgalmi adó törvények. Az ezekből eredő vitás kérdésekről sok esetben a legfelsőbb bírósági fórum, a Kúria dönt. A szerző célja jelen tanulmánnyal, hogy az elmúlt egy-másfél év pénzügyi ítélkezéséből több mozaikot kiragadva mutassa be az olvasónak az említett adótörvények gyakorlatban való alkalmazásának egyes kérdéseit, a teljesség igénye nélkül.
Az elmúlt időszakban a Kúria fontos döntést hozott a kiegészítő szolgáltatások kérdéskörében, a büfékocsi előtti helyben fogyasztás adójogi megítéléséről. A Kfv.I.35.181/2022. számú ügy tényállása szerint a felperes adózó büfékocsikban működő grillcsirke sütőt üzemeltetett, amelyben grillhúsokat, savanyúságokat, szószókat, továbbá kész üdítő italokat értékesített. A vásárló döntésétől függően az árusítás elvitelre, illetve helyben fogyasztásra történt, a kiszolgálás önkiszolgáló jellegű volt, a vásárló az ételeket álló és ülő faraklap garnitúrán tudta elfogyasztani, amihez eldobható műanyag evőeszközöket, műanyag tálcát, műanyag és papír tányérokat biztosítottak. Az étel elfogyasztása után a vásárló az ételmaradékot a műanyag edényeket, a papírtálcát - a műanyag tálca kivételével -, a büfékocsi melletti szemetesvödörbe dobhatta. A felperes 2020. január 1-2021. március 31-i időszakban 5%-os kulcs alá tartozó fizetendő általános forgalmi adót vallott. Az adóhatóság ellenőrzést folytatott le, melynek során arra a következtetésre jutott, hogy a felperes helyben fogyasztásra történő értékesítése kapcsán nem a szolgáltatási elemek a meghatározóak, hanem a termékértékesítés, ezért a kedvezményes 5%-os áfakulcs alkalmazásának feltételei nem álltak fenn.
A felülvizsgálati eljárásban hozott ítéletében a Kúria kimondta, hogy a törvény értelmében nem attól minősül szolgáltatásnak az ügylet, hogy az ételt, italt helyben elkészítik, hanem az teszi szolgáltatássá, ha az elkészített étel, ital értékesítését az azonnali fogyasztást lehetővé tevő megfelelő kiegészítő szolgáltatások kísérik, amely szolgáltatáselemek dominálnak az ügyletben.[8] A hozzáadottérték-adó irányelv és annak egységes alkalmazásának biztosítására kiadott 282/2011/EU rendelet alkalmazásakor a bíróságnak mindig esetről esetre, a konkrét ügy körülményeinek értékelésével, a bizonyítékok mérlegelésével kell állást foglalnia arról, hogy dominálnak-e a szolgáltatásnyújtás elemei az adott esetben.[9] Leszögezhető, hogy a fogyasztó akarata, nyilatkozata - amennyiben a szolgáltatásnyújtás feltételei adottak - a döntő abban, hogy helyben kíván-e fogyasztani vagy a megvásárolt ételt elviszi.[10] Az is leszűrhető, hogy annak megítélése, hogy az értékesítéséhez kapcsolódó szolgáltatások "megfelelő kiegészítő szolgáltatásoknak" minősülnek-e, a fogyasztónak kínált szolgáltatások szintjétől függenek.[11]
Nagy súlyú ügy volt az elmúlt időszakban az általános forgalmi adó visszatérítésének kérdése az összetett ügyletekkel kapcsolatban. A Kfv.I.35.172/2022 számú ügyben a felperes utazásszervezési tevékenységet folytató, Norvégiában letelepedett adóalany volt, aki kérelmében a 2018. január 1. és 2018. december 31. közötti időszakra vonatkozó belföldön beszerzett termékeket és igénybe vett szolgáltatásokat terhelő, előzetesen felszámított általános forgalmi adó visszatérítését kérte az általános forgalmi adóról szóló 2007. CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa tv.) 249. § (5) bekezdésében kapott felhatalmazás alapján kiadott, a belföldön nem letelepedett adóalanyokat a Magyar Köztársaságban megillető általános forgalmi adó visszatérítési jogának, valamint a belföldön letelepedett adóalanyokat az Európai Közösség más tagállamában megillető hozzáadott értékadó visszatérítési jogának érvényesítésével kapcsolatos egyes rendelkezésekről szóló 32/2009. (XII. 21.) PM rendelet (a továbbiakban: PM rendelet) 4. §-a szerinti írásos kérelemmel. A vonatkozó számlák a felperes norvég letelepedettségű üzleti partnerei számára igénybe vett kereskedelmi szálláshely, vendéglátóipari és terembérleti szolgáltatásokat tartalmazták. A kereskedelmi szálláshely szolgáltatás, a terembérleti, illetve vendéglátóipari szolgáltatás pedig a jogszabály értelmében belföldi teljesítési helyűek.[12] A felperes utazásközvetítőként nyújtott szolgáltatást, az ezen szolgáltatások tovább értékesítéséről kiállított norvég számlák nem tartalmaznak hozzáadott érték típusú adót.
Az összetett ügyletekkel összefüggésben a Kúria évekkel korábbi döntéseiben az alábbi gyakorlatban
- 1404/1405 -
érvényesülő alapelveket fektette le.[13] A fő- és járulékos szolgáltatás meghatározásához az eset összes körülményét vizsgálni kell. Az általánosan elfogadott és leggyakrabban alkalmazott módszer a főszolgáltatás és a járulékos szolgáltatások meghatározása, illetve a domináns szolgáltatás kiválasztása. A vizsgálati szempontokat három fázisban kell alkalmazni. Először az ügylet lényegi jellemzőit kell meghatározni, második lépésként azt kell eldönteni, hogy tekinthető-e ezek mindegyike fő értékesítésnek, vagy vannak közöttük olyanok, amelyek a fő értékesítést csupán kiegészítik. Azok minősülnek kiegészítő jellegűnek, amelyek az átlag megrendelő számára nem önmagukban jelentik a megrendelés célját, hanem csak a főszolgáltatást segítik elő. Ha ezek nem állnak alá-fölérendeltségi viszonyban egymással, akkor a harmadik fázisban a közöttük létrejött kapcsolat szorosságát kell vizsgálat tárgyává tenni.[14]
A Kúria újabb ítéletében ismételten leszögezte, hogy a teljesítési hely kérdéskörének kiemelt jelentősége van a forgalmi adóztatás során. Az általános forgalmi adó ügyletek vizsgálata során a legelső szempont minden esetben az, hogy vajon az adott ügyletnek hol van a teljesítési helye. Ahhoz azonban, hogy ezt meg lehessen határozni, különös gonddal kell vizsgálni, hogy milyen ügyletről van szó. A komplex szolgáltatások megítélése különös jelentőséggel bír, mivel az ügylet megítélése kihatással lehet az adóztatandó ügyletnek a teljesítési helyére.[15] A szolgáltatásnyújtás teljesítési helyének megállapításakor jelentősége van, hogy az adózó milyen szolgáltatásnyújtást végzett, ezért annak tartalmi elemzése elengedhetetlen.[16]
A hozzáadottérték-adó szabályozás egyik legsarkalatosabb pontja az adólevonási jog, azaz az előzetesen felszámítható adó visszaigénylése, ami a gyakorlatban a legtöbb értelmezést igénylő kérdéskör. Az uniós szabályozás által bevezetett közös hozzáadott érték adó rendszer egyik alapelvét képezi, hogy az adóalanyok a fizetendő hozzáadott érték adóból levonják az általuk beszerzett árukat és igénybe vett szolgáltatásokat terhelő előzetesen felszámított áfát.[17] Ennek a folyamatnak a gyakorlatát mind az Európai Unió Bírósága (a továbbiakban EUB), mind a Kúria döntései az évek során részletekbe menően kialakították. Fontos alapkőnek számít az Áfa tv. 120. § a) pontja értelmezéséről szóló 5/2016. (IX. 26.) KMK vélemény (a továbbiakban: KMK vélemény), amelyben a Kúria három esetkört különített el az adózói tudattartam kérdéskörének vizsgálatát illetően.[18] Ennek köszönhetően az Áfa tv. 120. § a) pontjával összefüggésben a bizonyítási teher már nem az adózóra, hanem az adóhatóságra hárul. Az objektív körülmények fennállásának bizonyítása, hogy az adózó az adólevonási jogra csalárd módon vagy visszaélésszerűen hivatkozott, a Nemzeti Adó-és Vámhivatal feladata. A kialakult és megszilárdult ítélkezési gyakorlat ellenére a felperesi adózók minden újabb EUB döntés nyomán megkísérlik elérni a korábbi gyakorlat újragondolását, hivatkozva az Európai Unió Bírósága által a Vikingo[19] és Crewprint[20] precedens ügyekben lefektetett elvekre. A Kúria azonban nem változtatott az ítélkezési gyakorlatán, ahogy ez a Kfv.V.35.058/2022/5., Kfv.I.35.132/2022/10., Kfv.V.35.058/2022/5., Kfv.I.35.151/2022/7. számú határozatokból egyértelműen kiderül. A szerző megjegyzi, hogy egyre erősödnek azok a hangok, amelyek szerint a KMK vélemény már nem teljesen kompatibilis az EUB gyakorlatával. A KMK véleménnyel összefüggésben hibának számít a peres felektől, de a bíróságoktól is, hogy a KMK véleményt szinte jogszabályként használják, annak ellenére, hogy a véleménynek nincs a jogegységi határozathoz hasonlítható kötőereje, csak az arra hivatkozó kúriai döntés nyomán lesz korlátozott precedens értéke.
A globalizált világgazdaságnak köszönhetően a társasági adóügyek sok esetben érintenek külföldi tényállási elemet, aminek következtében a hazai adójog alkalmazásán túl a nemzetközi adójogi szabályok értelmezése is szükségessé válik a jogalkalmazók számára.[21] A globalizáció nyomán az egyes országok közötti adóverseny szintén fokozódik, amely az adócsalás, adóoptimalizálás vagy adótervezés[22] kérdéskörét előtérbe helyezi,
- 1405/1406 -
ezáltal komoly elhatárolási problémák merülhetnek fel egyes társasági adóügyek tényállásainak vizsgálata során.
A Kfv.I.35.040/2022. számú ügyben a magyar jog és a külföldi jog értelmezésének kérdései merültek fel, továbbá a hazai gazdasági életben nem alkalmazott "interim dividend" , vagyis "évközi osztalék fogalom" is kihívás elé állította a bíróságokat. A tényállás szerint a felperes Magyarországon működő társaság, amely egyedüli részvényese volt a luxemburgi jog alatt bejegyzett leányvállalatának. A leányvállalat igazgatósága interim dividend kifizetéséről határozott a felperes részére. Ezt követően a felperes a leányvállalat összes részvényét eladta a könyvszerinti értéknél alacsonyabb vételáron és árfolyamveszteséget számolt el. A felperes értékelése szerint a leányvállalat vagyona az interim dividend összegével csökkent, ezért ezt az összeget társasági adó adóalap csökkentő tételként vette figyelembe. Az elsőfokú adóhatóság ellenőrzésében arra jutott, hogy az interim dividend osztalékelőlegnek minősül. A felperes nem számolhatott volna el árfolyamveszteség címen ráfordítást. A felperes árfolyamnyereséget ért el. A Kúria elvi döntésében rögzítette, hogy a belföldi adóalany által a külföldi leányvállalattól kapott juttatás belföldi jogi természetének meghatározásakor a szerződők közötti gazdasági esemény valós tartalmát a leányvállalat államára irányadó jogból kiindulva kell vizsgálni, és az így nyert adatokat kellett ütköztetni a felperesre irányadó belföldi joggal. A visszafizetési kötelezettséggel adott évközi kifizetés nem minősíthető osztaléknak, azt csak osztalékelőlegként lehet szerepeltetni a könyvekben. Osztalékelőleg kifizetésekor nem kerülhet sor a kifizető társaság tőkéjének csökkentésére, a fogadó kapcsolt vállalkozásnál pedig árfolyamveszteség elszámolására.[23]
A szerző által bemutatandó második eset szintén osztalékfizetéssel kapcsolatos anomáliákkal került a Kúria eljáró felülvizsgálati tanácsa elé. A Kfv.I.35.066/2021. számú ügyben a felperes taggyűlésén osztalék kifizetéséről döntött, amit a bevallásában osztalék előlegként tüntetett fel. Az elsőfokú adóhatóság bevallások utólagos ellenőrzését folytatta le a 2018. évre társasági adó és egészségügyi hozzájárulás adónemekben. Egészségügyi hozzájárulás adónemben adóhiánynak minősülő adókülönbözetet állapított meg. Az osztalékelőleg kérdésében az elsőfokú adóhatóság megállapította, hogy a kifizetés időpontjában a felperes már nem volt az A. Kft. tagja, így a kapott pénzösszeg valódi tartalma szerint nem osztalék, illetve osztalékelőleg, hanem pénzeszköz végleges átadása, amit egyéb bevételek között kell kimutatni. A felperes által saját tagjai javára történt kifizetések esetén az adóhatóság a felperes "közbenső mérleg"-ét nem fogadta el számviteli okmánynak, mert ezen időpontig a felperes még nem zárta le beszámolóval a 2017. üzleti évet, azt csak 2018. február 28-án fogadta el a taggyűlés. A kifizetések valódi tartalmuk szerint a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvényben (a továbbiakban: Szja tv.) meghatározott egyéb jövedelemnek minősülnek, amelyek személyi jellegű ráfordításnak tekintendők.
Az alperes a határozatával helybenhagyta az elsőfokú döntést. Indokolása szerint az A. Kft-nél is hiányoztak az osztalékelőleg fizetését lehetővé tevő közbenső mérleg készítésének feltételei.
A Kúria ítéletében leszögezte, hogy az osztalékelőleg fizetésének a közbenső mérlegre vonatkozó időbeli korlátokon túl vagyoni feltételei is vannak. A számvitelről szóló 2000. évi C. törvény 39. § (4) bekezdése alapján ugyanis osztalékelőlegként - a más jogszabályban előírt egyéb feltételek mellett - csak akkor fizethető ki a 21. § szerinti közbenső mérlegben kimutatott adózott eredménnyel kiegészített eredménytartalék, ha a lekötött tartalékkal, továbbá a pozitív értékelési tartalékkal csökkentett - a közbenső mérlegben kimutatott - saját tőke összege az osztalékelőleg megállapított összegének figyelembevételével sem csökken a jegyzett tőke összege alá. A felperes 2017. évi vagyoni helyzete ennek a feltételnek nem felelt meg, így ebből a szempontból is helytelenül minősítette a kifizetéseket a "2017. évi adózott eredmény terhére kifizetett osztalékelőleg"-nek. Az elsőfokú bíróság ebben a kérdésben is helytállóan foglalt állást.[24] Elvi éllel rögzítette továbbá, hogy a záró mérleg fordulónapja és a mérlegkészítés időpontja közötti osztalékelőleg kifizetésének akadálya a közbenső mérleg következő üzleti évre vonatkozó mérleg fordulónapja.[25]
A költségvetési csalással érintett Kfv.I.35.141/2021. számú ügy tényállása szerint a felperesnél az elsőfokú adóhatóság 2013-2017. évekre vonatkozóan személyi jövedelemadó és egészségügyi hozzájárulás adónemekre kiterjedően adóellenőrzést végzett. Az eljárás megindítására a NAV Bűnügyi Igazgatósága igazgatójának tájékoztatása alapján került sor, amely rögzítette, hogy különösen jelentős vagyoni hátrányt okozó bűnszervezetben és üzletszerűen elkövetett költségvetési csalás bűntette és más bűncselekmény megalapozott gyanúja miatt a felperes házastársa és társai ellen eljárás van folyamatban, amely eljárásban gyanúsítottként a felperes nem volt érintett. A hozzátartozók vizsgálata körében felmerült, hogy a felperesnél kimutatott vagyongyarapodás nincs arányban a bevallott jövedelmével, amely miatt vagyonosodási vizsgálat lefolytatását kezdeményezték. Az adóhatóság vizsgálta a felperes vagyongyarapodását, megélhetési kiadásait, amely körben becslési módszer alkalmazásával felállította a vagyon mérlegét és megállapította, hogy a felperes kiadásaira az igazolt bevételei fedezetet nem nyújtottak. A felperes az átutalások jogcímét, az átutalás adómentességét igazoló, vagy az utaló személyének beazonosítására alkalmas okiratot nem csatolt, ezért az adóhatóság az összeget az Szja tv. 4. § (1) bekezdése és 28. § (1) bekezdése alapján egyéb jövedelemként adóztatta oly módon, hogy az Szja. tv. 29. §-a alapján a felperes összevont adóalapját a fenti összeg 78%-kal megnövelte. A feltárt egyéb jövedelem után az egészségügyi hozzájárulásról szóló 1998. évi LXVI. törvény (a továbbiakban: Eho.
- 1406/1407 -
tv.) 3. § (1) bekezdésében foglaltakra tekintettel Eho. fizetési kötelezettséget is megállapított.[26]
A Kúria álláspontja szerint, ha igazolható a bűncselekmény gyanúsítottja és a vagyongyarapodási vizsgálat alanya között egy okszerű kapcsolat fennállása, akkor nincs akadálya a vagyongyarapodási vizsgálat lefolytatásának. Ennek ellenőrzésére pedig kizárólag a becslési eljárás lefolytatása ad lehetőséget, amikor a források és kiadások egyenlegbe állítása révén az eltitkolt jövedelem láthatóvá és egyben adóztathatóvá válik. A bíróság elvi jelentőséggel kifejtette, hogy a bevétel jövedelem minősítésének elkerülése érdekében az adózót már a megelőző, közigazgatási eljárásban bizonyítási kötelezettség terheli, újabb a közigazgatási eljárásban be nem mutatott és hivatkozott bizonyíték a Kp. 78. § (4) bekezdésének tiltó szabályára figyelemmel nem terjeszthető elő. A becslési eljárás nem kizárólag a gyanúsítottal, hanem annak hozzátartozójával szemben is folytatható. A hozzátartozói minőség tényéből az okszerűség sérelme nélkül joggal vetődik fel az a következtetés, hogy a bűncselekményből esetlegesen származó vagyoni előny a felperesnél lelhető fel.[27]
A Kfv.I.35.225/2021. számú ügyben a rendeltetésszerű joggyakorlás - amelyben már korábban kikristályosodott az ítélkezési gyakorlat - kérdésköre mellett a nemzetközi tényállási elem felmerülése is nehezítette a jogalkalmazók eljárását. A Kft. tulajdonos felperes egyben egy ciprusi székhelyű társaság igazgatótanácsi tagja. A társaságok megbízási díj fizetése mellett tanácsadói szerződést kötöttek, amely alapján a ciprusi cég a szolgáltatási díjon felül a bónusz díjra is igényt tarthatott, amennyiben a megbízó eléri a pénzügyi évre tervezett kereskedelmi, működési bevételt. A megbízó továbbá kötelezettséget vállalt arra, hogy megtéríti a tanácsadó részére az utazási és az utazás során felmerült egyéb költségeket. A tanácsadó cég nevében eljáró felelős személyként a felperes került megnevezésre. A Kft. költségei között elszámolta az Ltd. által kiállított számlák szerinti költséget, a számlákon "konzultációs díjak" megnevezés szerepelt. Az elsőfokú adóhatóság adóellenőrzése során megkereste a ciprusi adóhatóságot a felperes által bevallott, a kettős adóztatást kizáró nemzetközi egyezmény szerint belföldön az adó alól mentesített jövedelmekkel kapcsolatosan. A ciprusi adóhatóság tájékoztatása szerint jövedelem adóbevallása nem volt. Az elsőfokú adóhatóság a határozatával a felperes terhére teljes egészében adóhiánynak minősülő adókülönbözetet állapított meg.
A Kúria döntésének elvi magjaként rögzítette, hogy a nemzetközi elemet tartalmazó jogügylet vizsgálata során az adóhatóság jogosult és egyben köteles alkalmazni az az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény alapelvi rendelkezéseit, ugyanis nincs olyan jogszabályi rendelkezés, mely az adójogi viszonyokat átható általános alapelvi rendelkezések alkalmazását korlátozná. Így az adóhatóság - többek között - a nemzetközi elemet tartalmazó jogügyletek esetében is élhet a jogügylet valódi gazdasági tartalom szerinti minősítésének lehetőségével.[28]
Összegezve a leírtakat, a tanulmány során a szerző igyekezett az olvasó számára bepillantást nyújtani a Kúria elmúlt egy éves pénzügyi ítélkezés terén végzett tevékenységének egy szeletébe. A bemutatott ügyek kiválasztásának szempontjai közé a nemzetközi tényállási elemek felmerülése, a kialakult hazai és uniós joggyakorlat újbóli átgondolása, továbbá a sok éve a közérdeklésre okot adó sajátosságok sorolhatók. Megállapítható, hogy a három nagy adónem - a személyi jövedelemadó, a társasági adó és az általános forgalmi adó - tekintetében továbbra is jelentős számú jogértelmezési kérdés merül fel, annak ellenére, hogy a bevezetésük óta már jó néhány év eltelt. A gyakorlat folyamatosan új és új eseteket, megválaszolandó kérdéseket produkál, amelyeket az adóhatóság, továbbá a bírósági fórumok időről időre igyekeznek értelmezni. Megfigyelhető, hogy a globalizált gazdaságnak köszönhetően egyre több olyan üggyel találkozunk, amikor határon átnyúló elemek is a tényállás részét képezik. Ennek megfelelően többször merül fel a külföldi jog alkalmazásának kérdésköre. A szerző szerint a nemzetközi adójog előtérbe kerülésének folyamata a közeljövőben csak erősödni fog. Éppen ezért rendkívül fontos, hogy az országok közötti információcsere és tudásmegosztás olajozottan működjön.
A tanulmány írója érdekesnek találta, hogy több a hazai és külföldi, esetünkben elsősorban uniós bírói ítélkezési gyakorlat során már lefektetett alapelv újragondolása válhat szükségessé, amiből azt a következtetést vonhatjuk le, hogy a társadalmi, gazdasági viszonyok állandó változásának köszönhetően a joggyakorlatnak is időről időre szükséges megújulnia, természetesen a már kialakított fundamentumok tiszteletben tartásával.
[1] A kiegészítő szolgáltatások dilemmája az áfában, 2022. https://ado.hu/ado/kiegeszito-szolgaltatasok-dilemmaja-az-afaban/.
[2] Darák Péter: A hozzáadottérték-adó (áfa) gyakorlata az európai adójog (az EUB esetjoga), valamint a nemzeti adójog (a magyar közigazgatási bírósági gyakorlat) kölcsönhatásában, Európai Tükör, 2019/3, 52-58.
[3] Darák Péter: VAT in Practice, as Forged by the Interaction between EU and National Legislation, In: International and European Taxation (szerk.: Kecső Gábor), ELTE Eötvös Kiadó, Budapest, 2021, 247-255.
[4] Erdős Éva: Az adóverseny, az adóelkerülés és az adófüggetlenség összefüggéseiről, Publicationes Universitatis Miskolcinensis Sectio Juridica et Politica, Tomus XXXIV, Miskolc, 2016, 125-136.
[5] Gergely István: Tízéves az adóreform, Közgazdasági Szemle, 1998/4, 333-351.
[6] Horváth Eszter: Interjú: Dr. Hajnal Péter -Önálló közigazgatási bíráskodás, Jogi Fórum, 2018, www.jogiforum.hu/interju/2018/12/18/dr-hajnal-peter-onallo-kozigazgatasi-biraskodas/.
- 1407/1408 -
[7] International and European Taxation, (szerk. : Kecső Gábor) ELTE Eötvös Kiadó, Budapest, 2021.
[8] Lentner Csaba: A magyar állampénzügyek fejlődéstörténete a dualizmus korától napjainkig, L'Harmattan Kiadó, Budapest, 2019.
[9] Patyi András: Útközben Alapkérdések a szervezetileg önálló közigazgatási bíráskodás megszervezése kapcsán, Acta Humana, 2019/1, 77-106.
[10] Stipta István: A pénzügyi közigazgatási bíróság tevékenysége (1884-1896), Dialóg Campus, Budapest, 2019.
[11] Szilovics Csaba: Pénzügyi Jog, Inter-Szféra Kft. Pécs, 2020.
[12] Magyar Nemzeti Bank: Költségvetési jelentés, Budapest, 2022, www.mnb.hu/letoltes/koltsegvetesi-jelentes-feleves-jelentes-2022.pdf.
[13] Összetett ügyletek az Európai Unió Bíróságának esetjogában, Jogászvilág, 2016, https://jogaszvilag.hu/vilagjogasz/osszetett-ugyletek-az-europai-unio-birosaganak-esetjogaban/.
[14] Az Európai Unió Tanácsának 2006. november 28-i 2006/112/EK irányelve a közös hozzáadottérték-adó-rendszerről.
[15] 282/2011/EU rendelet.
[16] 2017. évi CL. törvény az adózás rendjéről.
[17] 32/2009. (XII. 21.) PM rendelet.
[18] 2007. évi CXXVII. törvény az általános forgalmi adóról.
[19] 2000. évi C. törvény a számvitelről.
[20] 1998. évi LXVI. törvény az egészségügyi hozzájárulásról.
[21] 1996. évi LXXXI. törvény a társasági adóról és az osztalékadóról.
[22] 1995. évi CXVII. törvény a személyi jövedelemadóról.
[23] Az Európai Unió Bíróságának végzése a C-610/19. sz. ügyben.
[24] 5/2016. (IX.26.) KMK vélemény.
[25] Kfv.V.35.058/2022/5.
[27] Kfv.V.35.058/2022/5.
[28] Kfv.I.35.151/2022/7.
[29] Kfv.I.35.181/2022/8.
[30] Kfv.I.35.172/2022/7.
[31] Kfv.I.35.066/2021/6.
[32] Kfv.I.35.040/2022.
[33] Kfv.I.35.225/2021/7. ■
JEGYZETEK
[1] Horváth Eszter: Interjú: Dr. Hajnal Péter - Önálló közigazgatási bíráskodás, Jogi Fórum, 2018, www.jogiforum.hu/interju/2018/12/18/dr-hajnal-peter-onallo-kozigazgatasi-biraskodas/ (2023. április 30-i letöltés).
[2] Erről lásd részletesebben Patyi András: Útközben. Alapkérdések a szervezetileg önálló közigazgatási bíráskodás megszervezése kapcsán, Acta Humana, 2019/1, 77-106.; Stipta István: A pénzügyi közigazgatási bíróság tevékenysége (1884-1896), Dialóg Campus, Budapest, 2019.
[3] Stipta i.m. 12.
[4] Gergely István: Tízéves az adóreform, Közgazdasági Szemle, 1998/4, 331.
[5] Lentner Csaba: A magyar állampénzügyek fejlődéstörténete a dualizmus korától napjainkig, L'Harmattan Kiadó, Budapest, 2019, 278.
[6] Szilovics Csaba: Pénzügyi Jog, Inter-Szféra Kft. Pécs, 2020, 235.
[7] Magyar Nemzeti Bank: Költségvetési jelentés, Budapest, 2022, 15. www.mnb.hu/letoltes/koltsegvetesi-jelentes-feleves-jelentes-2022.pdf (2023. július 10-i letöltés).
[8] Kfv.I.35.181/2022/8. [30].
[9] Uo. [33].
[10] Veress Júlia: A kiegészítő szolgáltatások dilemmája az áfában, 2022. https://ado.hu/ado/kiegeszito-szolgaltatasok-dilemmaja-az-afaban/ (2023. július 10-i letöltés).
[11] Kfv.I.35.181/2022/8. [34].
[12] Áfa tv. 39. §, 45. § (1) bekezdés.
[13] Kávássy Tamás: Összetett ügyletek az Európai Unió Bíróságának esetjogában, Jogászvilág, 2016, https://jogaszvilag.hu/vilagjogasz/osszetett-ugyletek-az-europai-unio-birosaganak-esetjogaban/ (2023. július 10-i letöltés).
[14] Kfv.I.35.559/2013/7.
[15] Kfv.I.35.172/2022/7. [28].
[16] Uo. [34].
[17] Erről lásd bővebben Darák Péter: VAT in Practice, as Forged by the Interaction between EU and National Legislation, In: International and European Taxation (szerk.: Kecső Gábor), ELTE Eötvös Kiadó, Budapest, 2021, 247-255.; Darák Péter: A hozzáadottérték-adó (áfa) gyakorlata az európai adójog (az EUB esetjoga), valamint a nemzeti adójog (a magyar közigazgatási bírósági gyakorlat) kölcsönhatásában, Európai Tükör, 2019/3, 52-58.
[18] Az elsőben "ha a számlában szereplő gazdasági esemény nem történt meg, akkor nem kell vizsgálni, hogy a számlabefogadó tudott-e, illetve tudnia kellett volna-e az adókijátszásról, adócsalásról." A másodikban "ha a gazdasági esemény megvalósult, de nem a számlában szereplő felek között, akkor - a tényállás függvényében - vizsgálni lehet, hogy a számlabefogadó tudott-e, illetve tudnia kellett volna-e az adókijátszásról, adócsalásról." A harmadikban "ha a gazdasági esemény a számlában szereplő felek között megvalósult, de a számlakibocsátó (vagy az általa befogadott számla kibocsátója) csalárd magatartást valósított meg, az adóigazgatási eljárásban vizsgálni kell, hogy a számlabefogadó tudott-e, illetve tudnia kellett volna-e az adókijátszásról, adócsalásról."
[19] Az Európai Unió Bíróságának végzése a C-610/19. sz. ügyben.
[20] Uo.
[21] Lásd például International and European Taxation i.m.
[22] Erdős Éva: Az adóverseny, az adóelkerülés és az adófüggetlenség összefüggéseiről, Publicationes Universitatis Miskolcinensis Sectio Juridica et Politica, Tomus XXXIV, Miskolc, 2016, 125.
[23] Kfv.I.35.040/2022 [1]-[3].
[24] Kfv.I.35.066/2021/6. [36].
[25] Uo. [40].
[26] Kfv.I.35.141/2021/7. [4].
Lábjegyzetek:
[1] A szerző főtanácsadó, Kúria; PhD-hallgató Pécsi Tudományegyetem, Állam- és Jogtudományi Kar, Pénzügyi Jogi és Gazdasági Jogi Tanszék. A tanulmány a szerző álláspontját tartalmazza, az nem értelmezhető a Kúria állásfoglalásaként.
Visszaugrás
