Egri-Retezi Katalin, Egri István Iván: A tagi kölcsön melletti cégmegszűnés lehetőségéről (GJ, 2013/3., 17-20. o.)

Hosszabb ideje foglalkoztatott bennünket a címben megfogalmazott kérdéskör, annál is inkább mivel egy korábbi cikkünket kapcsolódó témában, a cégek saját tőkehiányos helyzetének megoldási módozatai tárgyban tettük közzé. Most azonban NAV Közép-magyarországi Regionális Adó Igazgatóságának (továbbiakban: NAV) 2012. november 27-én megjelent "Tagi kölcsön és osztalék elengedése" címet viselő tájékoztatója (a továbbiakban: tájékoztató) megérlelte bennünk azt az elhatározást, hogy jelen cikkben összefoglaljuk a tagi kölcsön melletti cég megszüntetés szabályozásának buktatóit. Nem azért, mintha az említett tájékoztatóban leírt okfejtés jelentős részével nem értenénk egyet, de a végkövetkeztetése hűen tükrözi az e területen kétségtelenül meglévő eljárási problémák ellentmondásos megítélését. (A NAV az említett tájékoztatóját 2013. január 18-i dátummal újabb tájékoztatójával korrigálta. Ebben, a korábbi közleményének a tagi kölcsön követelés apportálására vonatkozó - általános elutasításként is értelmezhető - bekezdésének alkalmazásától elállt. Ettől függetlenül jelen cikkünkben tárgyalt szabályozási nyitott kérdések, problémák fennmaradtak. A továbbiakban, amikor tájékoztatót említünk, azon a 2012. november 27-én megjelentet értjük.)

Nyilván a tájékoztató azért most született, mert mint jogalkalmazó, az Adóhatóság is érzékelte, hogy szakmai körökben visszatérően felmerülnek a tagi kölcsönök kivezetésének "kreatív" megoldásai. E megoldásokat azonban a tájékoztató nem minősíti jóhiszeműnek.

17/18

A tagi kölcsön követelés apportálásával összefüggésben például azt írják:

"Az eljárás nem jóhiszemű, hiszen csupán arra irányul, hogy a társaság kötelezettségét oly módon tudja rendezni, mely nem jár pénzügyi teljesítéssel, adójogi vonzattal és így a tartozása eltűnjön, ezáltal meg tudjon szűnni végelszámolással."

Ugyanakkor meglátásunk szerint az esetek jelentős részében e "kreatív" ötletek valós és reális, elismerhető társadalmi igények kielégítésére keresnek, noha nem találnak legális megoldást. A mi gyakorlatunkban is adódott egy jelentős értékű példa erre. Évekkel ezelőtt egy német anyavállalat végelszámolással meg akarta szüntetni magyar leányvállalatát. Az addigi működést a leányvállalatnál jelentős részben az anyával szembeni kötelezettség finanszírozta. A végelszámolás kezdetére már csak ez a tartozás maradt. A német anyavállalat tudomásul vette, hogy követelését a leányvállalat nem fogja kiegyenlíteni. Tekintettel arra, hogy olyan legális megoldást számára nem tudtunk bemutatni, amelynek révén a leányvállalattal szembeni követelése újabb adó, vagy közteher nélkül kivezethető és a végelszámolás sikerrel befejezhető lett volna, így elfogadta, hogy a leányvállalat felszámolással szűnik meg, még akkor is, ha számára ez némi presztízsveszteséget jelent. A felszámolás mellett ugyanúgy nem térült meg a leány­vállalattal szembeni követelése, a magyar állam a felszámolás révén nem jutott többletbevételekhez, viszont szerintünk könnyen belátható, hogy ez a felszámolási eljárás jelentősen több társadalmi költséggel valósulhatott meg, mint a végelszámolás. (Ha mást nem tekintünk csupán a hosszan elnyúló bírósági procedúra és a felszámolási költségek is számottevő ráfordításokat jelenthettek.)

A mai világban, amikor ezer és ezer számra szűnnek meg cégek tartozásokat hátrahagyva, szerintünk a szabályozásban célszerűen preferálandó lenne az a tulajdonosi kör, illetve azok az eljárások, amelyek külső adósság nélküli cég megszüntetéseket kívánnak megvalósítani. Ezzel szemben jelenleg számos, társadalmi szempontból célszerűtlen szabály nehezíti ezeket a folyamatokat, amelyeket jelen cikkben igyekszünk kifejteni. Terjedelmi okok miatt az érintett társasági formák közül a kft.-vel foglalkozunk részletesebben, elismerve ugyanakkor azt, hogy más társasági formák esetében is a problémák jelentős része hasonlóan jelenik meg. Az osztalék követelések párhuzamos vetületeire szintén nem térünk ki.

Jelen cikkünkben a tájékoztatón túlmenően érintjük az Adóvilág 2012. évi júliusi számában megjelent "Tagi hitelből eredő követelésről történő ingyenes lemondás problematikája a végelszámolás befejezésekor" írását. Szerzője Dr. Stoller Imre (továbbiakban: Adóvilág cikk).

A témában irányadó jogszabályok hivatkozásai a következők:

- 2000. évi C. tv. (továbbiakban: Szt.) a számvitelről

- 1996. évi LXXXI. tv. (továbbiakban: Tao.) a társasági adóról és az osztalék adóról

- 2006. évi IV. tv. (továbbiakban: Gt.) a gazdasági társaságokról

- 2003. évi XCII. tv. (továbbiakban: Art.) az adózás rendjéről

- 1990. évi XCIII. tv. (továbbiakban: It.) az illetékekről

A tájékoztató okkal tárgyal kritikai éllel két "kreatív" megoldást. Ezek a tagi kölcsön beszámítása a pótbefizetési kötelezettségbe [cikkünkben A) pont], továbbá a 0 Ft vagyoni értékű tagi kölcsön apportálása tőkeemelés keretében [cikkünkben B) pont]. Emellett a tájékoztató három pontban nevesíti a tagi kölcsön rendezési lehetőségeit (visszafizetés, elengedés, felszámolás kezdeményezés). Ezek közül - mint valós rendezéssel - részletesebben foglalkozik a tagi kölcsön végelszámolás keretében történő elengedésének elszámolási kérdései­vel, amit mi a cikkünkben C) pont alatt tárgyalunk.

A) A tagi kölcsön beszámítása a pótbefizetési kötelezettségbe

A beszámítás, a pótbefizetés követelésként történő előírását, és ezzel szemben a tagi kölcsön kompenzálásának akadályát helyesen a számviteli törvényben jelöli meg. [A későbbi tájékoztató ezt kiegészíti a Gt. 120. § (1) bekezdésére való fogalmi hivatkozással. Itt azt taglalja, hogy a Gt. e szabálya is pótbefizetésről tesz említést, ami pénzbeli juttatást jelent.] A NAV tájékoztatója rögzíti, hogy az "adóhatóság gyakorlatában előfordult olyan eset, hogy egy társaság a tag pótbefizetési kötelezettségének beszámításával kívánta rendezni a kötelezettséget. Az adózó azonban figyelmen kívül hagyta, hogy mint gazdasági társaságra a Sztv. szabályai kötelezőek, de a beszámítás jogintézménye polgári jogi jogintézmény. Így nincs lehetőség arra, hogy a tagi kölcsön miatt keletkezett kötelezettséget veszteségrendezés céljából kapott pótbefizetésnek minősítsék át és a kölcsöntartozás összegét beszámítsák a pótbefizetésekkel szemben."

Egyetértve a tájékoztató fent idézett véleményével, kiegészítőleg rögzítjük, hogy a hazai számviteli szabályozás (Szt.) a tulajdonos által teljesített pótbefizetést lekötött tartalékként, azaz saját tőke elemként rendeli elkönyvelni. Elszámolása a pénzmozgással egyidejűleg történhet a [38. § (4) bek.] szerint. Jelenleg pénzmozgás nélkül tehát nem lehet pótbefizetést elszámolni. Az megint más kérdés, hogy a pénzmozgáshoz kötött elszámolás szigorú szabályozása jelenleg mennyiben célszerű. Annál is inkább, mivel ma már lehetséges vagyoni értékkel bíró tagi kölcsön apportálásával más saját tőke elemet (pl. jegyzett tőke, tőketartalék) növelni. Ennek a problematikájára a B) pontban térünk ki.

A pénzügyi teljesítés fenti követelményének "kezelésére" ötletként felmerült a valós és fiktív átmeneti finanszírozás. A valós finanszírozás szerint a tulajdonos beutalja a pótbefizetést bankon keresztül, amelyből rögtön kiegyenlítik a tagi kölcsönt, ami legálisnak tekinthető. Ez viszont nagyobb összegnél jelentős tranzakciós költséggel jár. Kisebb összegeknél többször felvetődött a pénzmozgás pénztáron keresztül vezetése kizárólag "papíron", ami már a "kreativitás" kategóriájába utalható.