Az adóhatósági általános forgalmi adó vizsgálatok jelentős részénél az adólevonási joggal kapcsolatos problémák teszik ki, és sok javításra adnak okot.
A tanulmányban az adólevonási joggal kapcsolatos problémák ugyan az 1992. évi LXXIV. törvény (Áfa. tv.) alapulnak, és nem az új áfa törvény (2007. évi CXXVII. tv.) szabályain, de sok szempontból kihatnak az új áfa szabályozásra is. Az új áfa szabályozás 2008. január 1-jén lépett hatályba, így az adóhatósági vizsgálatok a régi szabályozás alapján, az elévülési idő figyelembevételével, egészen 2013-ig ellenőrizhetik az adójogi kötelezettséget.
Indokolt továbbá azért is elemezni az adólevonási jog feltételrendszerét és a kellő körültekintés fogalmát, mivel a bírósági gyakorlatban kikristályosodott álláspont kihat az új áfa törvény jogalkalmazási gyakorlatára is. Ugyan az új áfa törvény nem használja a kellő körültekintést, mint kivetési okot, de a tanulmányban elemzett európai bírósági gyakorlat figyelembe veszi az elvárható gondosságot kimentési okként, illetve az eddig kialakult bírói gyakorlatba is központi problémaként merül fel az adólevonási joggal kapcsolatban.
A jogszabályi rendelkezések alapján az adólevonási jog gyakorlásához az általános forgalmi adóról szóló törvény és a számviteli törvény (Sztv. 2000. évi C. törvény) előírásainak a betartása szükséges. A két törvény formai és tartalmi feltételek egyenkénti és együttes megvalósulását írja elő.
A hivatkozott Áfa tv. az adólevonási jog gyakorlásának személyi és tárgyi feltételeit írja elő az adólevonási jog meghatározása mellett. Az adóalanyt megilleti az a jog, hogy az általa fizetendő adó összegéből levonja azt az adóösszeget, amelyet a részére teljesített termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás során egy másik adóalany rá áthárított. [Áfa. tv. 32. § (1) bek.]
Az adólevonási jogot tehát csak az adófizetésre kötelezett adóalany gyakorolhatja, aki eleget tesz a törvényi előírásoknak. A tárgyi feltételrendszer keretében rámutat a jogalkotó, hogy az adólevonási jog kizárólag (ha az adózás rendjéről szóló törvény másként nem rendelkezik) az előzetesen felszámított adó összegét hitelesen igazoló dokumentum birtokában gyakorolható (számla, egyszerűsített számla stb.)
A hiteles dokumentum értelmezését az Sztv. szabályaiban találjuk meg a valódiság elvének a rögzítése során [Sztv. 15. § (3) bek.] Az elv utal rá, hogy a könyvvitelben rögzített és a beszámolóban szereplő tételeknek a valóságban is megtalálhatóknak kell lenniük. Ezt pontosítja az Sztv. amikor utal arra, hogy a számviteli bizonylat adatainak alakilag és tartalmilag hitelesnek, megbízhatónak és helytállónak kell lennie. Jól látszik tehát, hogy az Áfa. tv. és az Sztv. előírásaiban megfogalmazott formai és tartalmi feltételeknek fenn kell állniuk az adólevonási jog gyakorlásához.
A számla formai kellékeit pontosan meghatározzák a jogszabályok, de a tartalmi feltételek értelmezésre szorulnak.
Az adóhatósági álláspont és gyakorlat alapján a tartalmi feltételek érvényesülésénél vizsgálni kell az alábbiakat:
- a számla szerinti termékértékesítés (szolgáltatásnyújtás) megtörtént-e;
- a számla kibocsátója valós résztvevője-e a gazdasági eseménynek;
- a számla kibocsátója adóalany-e;
- a számla elfogadója a termékértékesítés (szolgáltatásnyújtás) általános forgalmi adóval növelt számla szerinti ellenértékét megfizette-e.
A termékértékesítés megtörténtével kapcsolatosan az ún. fiktív ügyletek problémájával találjuk szembe magunkat. A fiktív gazdasági események értelmezésével kapcsolatosan a 7003/2002. (PK 21.) PM irányelvre, illetve a hatályos bírósági gyakorlatra lehet támaszkodni. A PM irányelv szerint az értékesítés tárgyát képező termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás megvalósulását a teljesítést igazoló tények, körülmények, bizonylatok alapján lehet megállapítani. Az irányelv rámutat a fiktív gazdasági események esetkörére is.
Az egyik ilyen eset, ha a számlán szereplő felek viszonylatában egyáltalán nem jött létre a gazdasági esemény. Ha tehát nincs gazdasági kapcsolat a felek között hiába kerül alakilag hiteles számla kibocsátásra a számla tartalmi hitelessége sérül és nem megalapozott az adólevonási jog gyakorlása. Ebben az esetben nem lehet szó a kellő körültekintés kimentési lehetőségéről sem. (Legf. Bír. Kfv. I. 35.115/2008. - Közigazgatási-Gazdasági Döntvénytár 2009/12. 261. sz. jogeset.
Nyilvánvalóan e tekintetben széles körű bizonyítási eljárást kell lefolytatni, amely során a szerződések az ügylet körülményei és a szerződési lánc is elemzésre kerül. Nem értékelhető valós gazdasági eseménynek az olyan szerződés alapján létrejött ügylet, amelyben a vétel konkrét tárgya nem került feltüntetésre, a felek a vételárban nem állapodtak meg, illetve nem tartalmazza a megállapodás a tulajdonjog átruházására irányuló szándékot. (EBH 1999/165. - Legf. Bír. Kfv. II. 27.324/1997.) Az esetjog rámutat továbbá, hogy a tanúvallomások nem helyettesítik, illetve nem korrigálhatják a számlát tartalmilag, nem alkalmasak az egyéb szakértői vélemények valóságtartalmának megdöntésére, illetve a gazdasági esemény megtörténtének igazolására. (Legf. Bír. Kfv. I. 35.383/2006. - Adó, Vám és Illeték 2009/7. sz.)
Az adóhatóság az ügylet valóságtartalmának a bizonyítása érdekében megvizsgálhatja a mögöttes gazdasági események létrejöttét, lefolyását, mely eljárást a bírói gyakorlat is megerősít. Ennek különösen a láncértékesítések esetén van jelentősége.
Az ilyen típusú szerződéseknél az adóhatóság vizsgálhatja az egész értékesítési láncolatot, a megrendeléseket, árajánlatokat, az árut, a munkafolyamatokat, a számlákat és a résztvevő vállalkozásokat. (EBH 2006. 1572. - Legf. Bír. Kfv. 35.036/2006.; Legf. Bír. Kfv. 35.038/2008. - Közigazgatási-Gazdasági Döntvénytár 2009/10. sz. 220.)
Az üzleti partnerek közötti ügylet fiktív, ha:
- az árualap eredet nem igazolható;
- életszerűtlen a gazdasági láncolatban szereplő forgalom nagysága;
- a közvetlen, illetve a közvetett számlakibocsátók vevői, szállítói azonosak (körbeszámlázás);
- a számlában feltüntetett tevékenység, folyamat nem jöhetett létre;
- az áru előállítására hiányoznak a személyi és tárgyi feltételek.
Fiktív ügyletekről beszélhetünk továbbá, ha színlelt, jogszabályba ütköző a szerződés. (Ezeknek az eseteit a fentebb említett láncszerződéseknél kifejtett ügyleti jellemzők tartalmazzák.)
A harmadik esetköre a fiktív gazdasági eseményeknek, ha a valós gazdasági esemény nem azonos a számlában feltüntetett értékesítéssel és szolgáltatással. Akkor fordul elő, ha a számlán szereplő gazdasági eseményhez képest a valóságban más ügylet jött létre. Az adóhatóság ugyanis az adózás rendjéről szóló törvény alapján [Art. 1. § (7) bek.] a valós gazdasági tartalmat is vizsgálja.
A termékértékesítést, szolgáltatásnyújtás részben is megvalósulhat, vagy teljesen más ügylet valósulhat meg, mint amit a számlában feltüntetnek. Mindkét esetben a számla hitelessége kérdőjeleződik meg, mivel a számla nem a valóságban megtörtént gazdasági eseményt dokumentálja.
A Jogkódex-előfizetéséhez tartozó felhasználónévvel és jelszóval is be tud jelentkezni.
Az ORAC Kiadó előfizetéses folyóiratainak „valós idejű” (a nyomtatott lapszámok megjelenésével egyidejű) eléréséhez kérjen ajánlatot a Szakcikk Adatbázis Plusz-ra!
Visszaugrás
