Nikula István[1]: A világ első kettős adóztatás elkerüléséről szóló multilaterális egyezménye - és amiért Magyarország nem ratifikálta (JÁP, 2025/2., 35-48. o.)

https://doi.org/10.58528/JAP.2025.17-2.35

Abstract

The Rome Double Tax Convention was signed on April 6, 1922, by Austria, Hungary, Italy, Poland, Romania, and the Kingdom of Serbs, Croats and Slovenes. The world's first multilateral agreement for the avoidance of double taxation aimed to resolve the problems caused by double taxation between the states that were part of Austria-Hungary, except Czechoslovakia, which only had observer status. However, the Rome Double Tax Convention ultimately failed to achieve this goal, as the other signatory states, apart from Austria and Italy, did not ratify it. This study aims to present the undoubtedly pioneering Rome Double Tax Convention and to explore the reasons that led to Hungary's failure to ratify it.

Keywords: Rome Double Tax Convention, World War I, double taxation, tax convention, economic diplomacy

I. Bevezetés

Az I. világháborút követően Magyarország súlyos válságok sorozatával nézett szembe. Az Osztrák-Magyar Monarchia felbomlását követően polgárháború sújtotta ország a trianoni békeszerződés eredményeképpen elvesztette területének kétharmadát, népességének több mint felét. Gazdasági téren is hasonló veszteségekről beszélhetünk: a nyersanyagkészlet tekintetében az erdők 84%-a, a vasérctermelés 89%-a, a lignittermelés harmada, a réz- és sóbányászat egésze határokon kívülre került. Az ipari kapacitás veszteségei is jelentősek voltak, jóllehet nem egyenlően oszlottak meg: míg a fűrésztelepek 89%-a, a hitel- és bankintézetek 67%-a került szomszédos országok területére, addig a gépipar mindössze 18%-át

- 35/36 -

érintette a határok változása.[1] A súlyos békefeltételekhez Magyarország külpolitikai elszigeteltsége társult, hiszen mind Csehszlovákia, Románia és a Szerb-Horvát-Szlovén Királyság alkotta kisantant, mind Burgenland rendezetlen helyzete miatt Ausztria irányába is konfliktusos viszony állt be.

Az 1920 nyara és 1921 tavasza között működő Teleki-kormány, majd 1921. április 14-én felálló Bethlen-kormány energiáit a fenyegető bel- és külpolitikai válságok mihamarabbi leküzdése kötötte le. Bethlen István, akit kortársai egybehangzóan dicsértek jó megfigyelő- és áttekintőképességét, elemzőkészségét illetően, azon politikusok közé tartozott, akik komolyan vették a geopolitika - mint elemzési módszer - jelentőségét, s döntéseiket az egyes országok földrajzi elhelyezkedésére, területének és lakosságának nagyságára, gazdasági-katonai potenciáljára való tekintettel hozták meg.[2] Mindez a nemzetközi gazdaságpolitikai döntéseinek tükrében is megmutatkozik, ahogy a későbbiekben bemutatásra kerül.

A világháborút követő gazdasági válság súlyosságát fémjelzi, hogy a mezőgazdasági termelés a háború előtti szintnek 1920-ban 50-60, a gyáripari termelés pedig 35-40 százaléka körül mozgott. Ami súlyosbította a problémákat, hogy a termeléskiesés nagyarányú inflációval járt együtt. 1919 augusztusában 100 magyar korona még 11,6 svájci frankot ért, 1920 decemberében azonban már csak 1,24 centime-ot. A válságos gazdasági körülmények nagyfokú munkanélküliséggel jártak, és ez a bérből élők életszínvonalának jelentős csökkenését vonta maga után. 1919/1920-ban emberek százezrei éltek nyomorúságos körülmények között, számukat növelték az újonnan megállapított határokon túlról menekültként érkezett társadalmi csoportok. Legsürgősebb gazdaságpolitikai feladatának Bethlen az infláció megállítását tartotta. A Hegedüs Lóránt pénzügyminiszter által kidolgozott antiinflációs politika lényege a belső erőforrásokra (adókra és a nagy vagyonok 5-20 százalékos vagyondézsmájára) támaszkodó stabilizáció volt. Bár 1921 nyaráig úgy tűnt, hogy a kormányzat törekvéseit siker koronázza, az átmeneti eredményeket azonban nem sikerült tartósítani. A nyár közepétől a korona értéke ismét csökkenni kezdett, az 1,14 centime-os árfolyamával szeptemberben elérte addigi mélypontját.[3] Nem véletlen, hogy a miniszterelnök figyelme az elégtelen belső lehetőségek felől a nemzetközi gazdasági lehetőségek irányába fordult.

II. A kettős adóztatás problémája és az elkerülését szolgáló korai egyezmények

Herbert Dorn 1920-as évekből származó meghatározása lényegi tartalmát tekintve máig érvényes: "Nemzetközi kettős adóztatás (többszörös adóztatás)

- 36/37 -

áll fenn, ha több önálló adójogi szuverén (különösen több önálló állam) ugyanazt az adóalanyt, ugyanazon adótárgy miatt, azonos adózási időszakban, ugyanolyan jellegű adóval sújtja."[4] Megjegyzendő, hogy ez a meghatározás a jogi kettős adóztatás válfaját fedi le, mivel a gazdasági kettős adóztatás - vagyis, ha ugyanazt a jövedelmet vagy vagyontárgyat adóztatják kétszer más-más adóalanynál - jellegénél fogva eltérő.

A határokon átnyúló gazdasági tevékenység a XIX. században néhány nagyobb vállalkozásra volt jellemző, ezek főleg pénzügyi és szállítmányozási tevékenységet folytató társaságok, így bankok, biztosítók, vasút- és hajózási vállalatok voltak. A század második felében e körhöz ipari és bányászati cégek társultak. Ekkor még magánszemélyek kevésbé voltak érintettek az országok közötti gazdasági kapcsolatokban, kivéve az államszövetségek és a szövetségi államok polgárait, akik gyakran végeztek gazdasági tevékenységet vagy rendelkeztek ingatlantulajdonnal egy másik tagállam területén, így válva érintetté a kettős adóztatás problémájában.[5]

Nem véletlen, hogy a szövetségi elven működő államok esetén találjuk a legkorábbi megoldási kísérleteket. Az 1867-es kiegyezés eredményeképpen létrejövő Osztrák-Magyar Monarchiában a korábban egységes pénzügyi szuverenitás kettévált, ezért a két birodalomrész között először az 1869/1870-ben kötött, majd az 1907-ben felülvizsgált egyezmény szabályozta a kettős adóztatás elkerülését. A Poroszországgal 1899-ben kötött szerződést számos másik követte, 1901-ben Liechtensteinnel, 1903-ban Szászországgal és ugyanabban az évben Bajorországgal. Ennek megfelelően Ausztria a XX. század elejére már igen jelentős elméleti és gyakorlati tudást halmozott fel a kettős adóztatás elkerülését célzó egyezmények terén.[6]

III. Az 1922-es Római Egyezmény

Az Osztrák-Magyar Monarchia I. világháborút követő felbomlásával egy 60 milliós lakosságú nagyhatalom szűnt meg, melynek területén hét állam is osztozkodott. Ezzel egy, a Habsburg Birodalom XVI. századi megerősödésétől kezdve évszázadokon keresztül fennálló gazdasági egység is megszűnt. Ennek húsbavágó gyakorlati következményei lettek a gazdasági szereplőkre nézve: egy, korábban kizárólag a Monarchiában működő vállalat hirtelen féltucat államban találhatta a fióktelepeit. Az egyes régiók, melyeken korábban osztrák, illetve magyar adórendszer érvényesült, hirtelen más állami pénzügyi rezsim alá kerültek: a Szerb-Horvát-Szlovén Királyság területein öt, Lengyelországéban négy, Romániáéban pedig

- 37/38 -

három állami adórendszer is érvényesült korábban.[7] Mindez természetszerűleg vezetett a kettős adóztatás problémájának súlyosbodásához.

A háborút követően az egyes államok közötti kapcsolat távolról sem volt barátságosnak nevezhető, hiszen még a győztes oldalon állók közötti viszonyt is igen gyakran területi követelések terhelték. Ennek ellenére, a mérhetetlenül súlyos háborús katonai és gazdasági veszteségek miatti belpolitikai instabilitás megoldása miatt az érintett államok hajlandónak mutatkoztak arra, hogy multilaterális szerződést kössenek a kettős adóztatás elkerülése tárgyában. A tárgyalások eredményeképpen megszülető egyezményt Rómában írták alá a felek, 1922. április 6-án [a továbbiakban: Római Egyezmény).

Az egyezmény tervezetének kidolgozásakor modellként vették figyelembe az Osztrák-Magyar Monarchia és Poroszország között 1899-ben kötött korábban említett megállapodást, melyről az osztrák szakértők később azt tartották, hogy e szerződés képezte az alapját "az egységes elveket követő nemzetközi adójog megteremtésének a közép-európai államok esetében".[8] Az osztrák-magyar-porosz egyezmény összesen kilenc cikkből állt, melyből öt tartalmazott kollíziós szabályokat, míg a Római Egyezmény ennél valamivel hosszabb volt a maga tizennégy cikkelyével, melyek közül kilenc szolgálta a konfliktusos helyzetek kezelését. A 10. cikk egyedülálló volt abban az értelemben, hogy valójában ez a legkorábbi rendelkezés, amely szabályozza a jogsegélyt azokban az esetekben, amikor a különböző államok pénzügyi hatóságainak intézkedései az adóalany kettős adóztatását eredményezték. Ez a megoldás ma, több mint 100 év elteltével is jelen van az adóegyezményekben.[9]

A Római Egyezmény ugyan nem a modern adóegyezmények szerinti kapcsoló elveket alkalmazza, vagyis nem az illetőség, illetve a forrás elvét, de tartalmilag hasonló elkülönítés fedezhető fel. Az illetőség elvének alkalmazása esetén az állam azért adóztatja az adóalanyt, mert annak valamilyen személyes kötődése [magánszemélyek esetén állandó lakóhely, szokásos tartózkodási hely, állampolgárság; jogi személyek esetén székhely, vagyon esetén a vagyon fekvése, stb.) áll fenn az állammal, míg a forráselv alkalmazása esetén azért, mert az adóalany az adott állam területén szerez jövedelmet, ott folytat gazdasági tevékenységet, vagy ott rendelkezik vagyonnal.[10] Ezzel szemben a Római Egyezmény - az olasz közvetlen adók rendszerét követve - megkülönböztette az imposta reale és az imposta personale [korabeli magyar pénzügyi jogi szóhasználattal élve "tárgyi adó" és "személyes jövedelemadó") adótípusokat. Előbbiek magát a vagyont, illetve jövedelmet önmagukban terhelik, teljesen függetlenítve az adózó személyi feltételeitől, míg utóbbi azon adókat foglalja magába, melyeknél a személyhez köthető jelleg dominál, vagyis, ahol az egyes adózói körülmények befolyásolják az adó megállapításának szabályait.[11]

- 38/39 -

Az imposta reale alkalmazásának egy példája az ingatlanból származó jövedelem adóztatási jogának elhatárolási szabálya,[12] melynek értelmében az ingatlanból származó jövedelmet csak az az állam adóztathatja meg, amelyben az ingatlan található, függetlenül a tulajdonos személyi viszonyaitól, tehát még akkor is, ha az egy másik szerződő állam állampolgárának tulajdona. Ez utóbbi "kapcsoló elv" vonatkozik az ingatlant terhelő jelzáloghitel kamatjövedelmére, melyet szintén az ingatlan fekvése szerinti állam adóztathat.

A munkával szerzett jövedelem - ideértve a szabadfoglalkozás gyakorlásából származó jövedelmet is - megadóztatásának kizárólagos jogát az az állam kapta meg, amelynek területén a munkát végzik.[13] Ez alól két kivételt is meghatározott az egyezmény, mivel az igazgatói díjak tekintetében - külön megállapodás hiányában - az adót az egyes államok belső jogszabályai szerint kell kivetni. A másik eset az állami szolgálattal kapcsolatos díjazásra vonatkozik. A munkajövedelemnek tekintett egyéb bérektől és fizetésektől eltérően ez a fajta javadalmazás az akkori Alimentationsprinzip hatálya alá tartozott, melynek értelmében az állami foglalkoztatónak megfelelő megélhetést kell biztosítania köztisztviselőinek, nyugdíjas köztisztviselőinek és túlélő hozzátartozóinak. Jogi szempontból a szolgálati és nyugdíjkifizetések tehát nem az elvégzett munka díjazása, hanem támogatás, mely kifizetések után a foglalkoztató állam gyakorolhatta az adóztatás jogát.[14]

A Római Egyezmény alapján bármilyen, gazdasági tevékenységből származó jövedelem után az az állam vethetett ki adót, amelynek területén a vállalkozás székhelye található, még akkor is, ha tevékenysége egy másik állam területére terjed ki. Ha azonban vállalkozásnak ebben a másik államban fióktelepe, kapcsolt vállalkozása, telephelye vagy állandó kereskedelmi képviselője működik, akkor mindegyik állam megadóztatta a bevételnek azt a részét, amely saját területén állt elő. Ebből a célból az érintett államok pénzügyi hatóságai megkövetelhették az adózótól mérlegek, más kimutatások és a jogszabályok által megkövetelt bármely egyéb dokumentum bemutatását.[15]

A tőkefelhasználásból származó jövedelemre és a járadékra adókat az az állam vethette ki, ahol a kedvezményezett lakóhelye volt, jelzálog esetén pedig az az állam, amelyben az ingatlan található. Részvénytársaságok, bankok és egyéb hitelintézetek által kibocsátott értékpapírok kamatai esetén az adót az az állam szabhatta ki, ahol a kérdéses szervezet volt található. Ha az intézmény székhelye az egyik államban található, fióktelepei pedig egy vagy több másik államban, akkor a fióktelepek által fizetendő kamatokat arányosan adóztathatták meg a fióktelepek szerinti államok.[16]

- 39/40 -

A Római Egyezmény az imposta personale típusú adókat kiegészítő jellegűként szabályozza az adózó ingatlanon, jelzálogon, gazdasági tevékenységen, illetve munkán kívüli egyéb, külön nem nevesített jövedelmei tekintetében, melyeket az az állam vethet ki, amelyikben a lakóhelye fekszik.[17]

Az Egyezmény 7. cikke értelmében minden állam adót vethet ki az adózó azon vagyontárgyára, amelyek a területén találhatóak. Az ingó vagyonelemek tekintetében nem állapítottak meg elhatárolást, így az államok lehetőséget kaptak külön megállapodások kötésére, melynek hiányában minden ország saját jogszabálya vált irányadóvá.

Ahogy korábban említésre került, a Római Egyezmény jogsegélyt is tartalmazott. Ennek előírt eljárása szerint az adózónak jeleznie kellett a saját államának pénzügyi hatóságainál, hogy kettős adóztatást szenvedett el. Amennyiben a szerv a fellebbezésének helyt adott, akkor diplomáciai csatornákon kellett megegyezésre jutnia a konfliktusban érintett másik állam pénzügyi hatóságával "méltányos megállapodást" célozva.[18] Az Egyezmény végrehajtási jogsegélyt ugyan nem tartalmazott, csupán általános előírással élt, hogy a szerződő államoknak kölcsönös segítséget kell nyújtaniuk az adók megállapítása és beszedése kapcsán, de ennek szabályait az egyes államok közötti külön egyezményre bízta.[19]

A Római Egyezmény a "lehető leghamarabbi" ratifikációt írta elő a résztvevő államoknak, aminek megtörténtéről tájékoztatniuk kellett az olasz kormányt. Az egyezmény az azt megerősítő államok vonatkozásában azonnal érvényesült volna, nem volt szükség valamennyi aláíró állam megerősítő aktusára.[20]

IV. A magyar kormányok gazdaságdiplomáciája a Római Egyezmény aláírását követően

A Bethlen-kormány diplomáciájának figyelme a Római Egyezmény sikeres tárgyalását követően Csehszlovákia felé fordult, a korábbi Monarchia egyetlen olyan utódállama felé, mely nem vett részt a Római Egyezmény megkötésében. A két állam között húzódó új határ eredményeképpen több mint 800 ezer magyar anyanyelvű lakos lett Csehszlovákia állampolgára, továbbá nem csupán városok, de gyakran ipari és mezőgazdasági telephelyek egyes létesítményei is külön országokba kerültek. A több évszázados gazdasági összefonódás eredményeinek teljes felszámolása senkinek nem állt érdekében, ezért a kettős adóztatás elkerülésére mind Budapest, mind Prága hajlandóságot mutatott, melynek eredményeképpen bilaterális egyezményben rendezték a vitás kérdéseket.[21]

- 40/41 -

Magyarország ezt követően kétoldalú kettős adóztatás elkerülését szolgáló egyezményt kötött Ausztriával, Németországgal, Olaszországgal, Jugoszláviával, Lengyelországgal.[22] Romániával is sikeres tárgyalások zajlottak, melynek eredményeképpen 1932. június 16-án aláírták a felek az egyezményt, amit Magyarország megerősített, Románia azonban - Budapest éveken keresztül tartó diplomáciai erőfeszítései ellenére - elmulasztott. Végül a kormányzó a korábban kötött egyezményt kihirdető törvénycikket visszaküldte az Országgyűlésnek arra való hivatkozással, hogy "az 1937. évi április havában Budapesten tartott tárgyalások során a román kormány megbízottja kijelentette, hogy az egyezmények közül a román kormány csak az örökösödési illetékek tekintetében a kétszeres adóztatás elkerülése tárgyában kötött egyezményt hajlandó megerősítésre előterjeszteni, míg a másik három egyezmény anyagára vonatkozólag új egyezmények kötését tartja szükségesnek. [...] E két újabb egyezmény törvénybe cikkelyezése céljából a magyar királyi pénzügyminiszter két új törvényjavaslatot fog az Országgyűléshez benyújtani."[23] Ez 1940. április 16-án meg is történt, azonban az egyre feszültebbé váló magyar-román viszony, majd a II. Bécsi Döntés után beálló ellenséges kapcsolatok nem tették lehetővé az egyezmény kölcsönös megerősítését és alkalmazását. Megemlítendő, hogy a szomszédos államok körén kívül Magyarország adóegyezményt tudott kötni Svédországgal[24] és Hollandiával[25] is.

A megkötött egyezmények többnyire azonos alapelvek és rendelkezések szerint épültek fel, azonban az egyes adórendszerek eltérése és a joganyag fejlődése miatt eltérések is megfigyelhetőek. Az ingatlanokból származó jövedelmek után territoriális elv érvényesült, vagyis a fekvés szerinti állam volt jogosult az adóztatás jogát gyakorolni. Az ipari és kereskedelmi tevékenységből származó jövedelem csak abban az államban képezhette adó tárgyát, amelynek területén a vállalatnak "üzlettelepe" volt, ennek hiányában - hiába terjedt ki a tevékenysége a másik állam területére - nem volt helye adó kivetésének. A lengyel és az olasz egyezmény az általános leírását is megadta az üzlettelepnek, míg a többi egyezmény felsorolással élt (vállalat székhelye, vállalat vezetésének helye, fiókok, leányvállalatok, telepek, raktárak, lerakatok stb.). A Csehszlovákiával kötött egyezményben a vállalat székhelye nem minősült üzlettelepnek.[26]

Az érintett országokkal lehetőség nyílt a dunai hajózási tevékenységet folytató társaságok helyzetének rendezésére, mely szerint kizárólag a székhely szerinti állam volt jogosult adót kivetni az üzleti tevékenység nyeresége után. Ez Fiume

- 41/42 -

kikötőjének elvesztése miatt Magyarország számára kifejezetten kedvezőnek mondható, mivel a Dunára terelődő kereskedő vállalatok esetében nem kellett az üzlettelepre vonatkozó szabályokat alkalmazni.

Ausztria esetén hasonló, speciális szabály született a mindkét állam területén tevékenységet folytató vasúttársaságok tekintetében. Eszerint nem kell üzlettelepnek tekinteni az egyik országban székhellyel rendelkező társaság másik országban folytatott vasútüzemét, ha az ott üzemeltetett vasútvonal hossza a 15 km-t nem haladta meg.[27]

Az egyezmények az életjáradékok és a járadékszerű szolgáltatások, továbbá szabadalmak utáni díjak adóztatásának joga minden esetben a jogosult lakóhelye szerinti államot illeti meg. A "szabad foglalkozásokból származó jövedelmek" (művészek, tudósok és más szellemi munkát végzők) kapcsán főszabály szerint a tevékenyég kifejtésének helye volt az irányadó. Ez alól, különösen viszonosság alapján, Magyarország az adó alóli mentesítés lehetőségével élt, különös tekintettel arra, hogy az akkori magyar kereseti adó a külföldi szabadfoglalkozású személyek "rövid ideig tartó" hazai tevékenységét nem kívánta adóztatni. Viszonosságra való tekintettel erre a kedvezményre voltak jogosultak a csehszlovák, a német, az osztrák, az olasz és a lengyel adózók, míg viszonosság hiányában ez nem illette meg a jugoszláv és a román szabadfoglalkozásúakat.[28]

A munkaviszonyból származó jövedelem esetén az az állam adóztathatott, ahol a tevékenységet végezték. A "magánosok által fizetett nyugdíjak" esetében pedig a nyugdíjas lakóhelye szerinti állam vethetett ki közterheket.

Olyan tőkeelemek, mint az értékpapírok, takarékbetétek, folyószámlabetétek utáni hasznok adóztatása a jogosult lakóhelyének államát illette meg, ha azonban a takarék- és folyószámlabetéteket elfogadó vállalatnak a szerződő államok mindegyikében volt üzlettelepe, akkor mindegyik állam jogosult azon betétek kamatainak megadóztatására, amelyet a területén lévő üzlettelepen helyeztek el.[29]

Az egyezmények közül eltérően került szabályozásra a természetes személyek által természetes személyek részére adott kölcsönök után járó kamatjövedelmek adóztatásának kérdésköre. A lengyel, a jugoszláv és a román egyezmény az adós lakhelye, míg az osztrák, a német, a csehszlovák és az olasz egyezmény a hitelező államát jogosították fel adó kivetésére. E szabályozás tekintetében jól látható, hogy a szerződés megkötésének időpontjában mely államok értékelték magukat magasabb, illetve melyek alacsonyabb jövedelmű lakossággal bíró országnak Magyarországhoz képest.

A megkötött egyezmények imposta personale, vagyis személyes jövedelemadó szabályai szinte teljes mértékben megegyeznek a Római Egyezményben rögzítettekkel, vagyis a tárgyi adókon kívüli egyéb jövedelmek tekintetében az adózó lakóhelye szerinti állam jogosult adókivetésre. Igaz ez a vagyonadók kive-

- 42/43 -

tésére is, mely szerint az államok jogosultak a területükön található vagyon után adót kivetni. Ezek alól az egyezmények kivételként szabályozzák a kötvények, részvények, takarékbetétek, devizák tekintetében kivetett vagyonadókat, melyek adóztatására nézve a jogosult lakóhelye szerinti állam járhat el.[30]

Az osztrák, a német, a jugoszláv és a román adóegyezményekben már megjelent az egyenlő elbánás és jogvédelem elve is, vagyis az egyik állam polgárait a másik állam nem vonhatja magasabb adó alá, mint saját polgárait, továbbá részükre is biztosítani kell a fair jogorvoslati eljárást. Emellett Németországgal és Ausztriával sikerült adóügyi jogsegélyegyezményeket is kötni.[31] Érdekesség, hogy a korabeli pénzügyi jogi szakirodalom már évek óta szorgalmazta a más jogterületen már alkalmazott jogsegély intézményét, különös tekintettel arra, hogy annak előzményei már a világháború előtt megjelentek az Ausztriával és Szászországgal kötött egyes egyezményekben, így az nem volt ismeretlen a magyar jogalkotók számára.[32]

Megemlítendő, hogy Magyarországnak sikerült az örökösödési illeték tekintetében is adóegyezményt kötnie Ausztriával, Németországgal, Lengyelországgal, Romániával, illetve Svédországgal, szintén a kétszeres adóztatás kizárásnak érdekében. E típusú egyezmények a territorialitás, a lakóhely és az állampolgárság elveit érvényesítik. Az ingatlanok vonatkozásában a fekvés helye szerinti állam jogosult illeték kivetésére, míg az ingatlanhoz nem kapcsolódó ingó vagyonelemek esetén a lakóhely és az állampolgárság a kapcsolóelv. A magyar álláspont az állampolgárság elvének minél szélesebb körű alkalmazását támogatta, mely a korabeli illetéktörvényünk rendszerébe illett. Ezzel szemben a szerződő államok rendszerint az örökhagyó lakóhelye szerinti elvet érvényesítették, sőt a lengyel egyezmény még az örökösök állampolgárságát is érvényesíteni kívánta bizonyos esetekben.

A Római Egyezmény és a Magyarország által későbbiekben megkötött bilaterális adóegyezmények összehasonlításából kitűnik, hogy az előbbi az alkalmazott rendszerében, adónemek felosztásában (imposta reale, imposta personale), a kapcsolóelvek alkalmazásában mintaként szolgált a kétoldalú szerződések szövegének megalkotásakor. Rögzíthető ugyanakkor, hogy a kétoldalú egyezmények közül alig találni két olyat, melyek teljesen egyeznének: hol a kiegészítő szabályok, mint a dunai hajózást végző vállalkozások jövedelme adóztatása vagy a magyar és osztrák vasútvonalakon is működő vasúttársaságok kérdése, stb., hol az eltérő elvek alkalmazása igazolja, hogy sokkal rugalmasabb, az egyes államok egyéni érdekeit jobban kiszolgáló, illetve szükség szerint alkupozíciót biztosító módosítások hatékonyabb és gyorsabb eredményre vezető megoldást jelentettek a kormányok számára.

- 43/44 -

V. A Római Egyezmény magyar ratifikációja elmaradásának okairól

Jogosan merül fel a kérdés, hogy ha a világháború évei után szinte közvetlenül a nem ritkán ellenséges kapcsolatok ellenére az államok nemcsak közreműködtek egy multilaterális adóegyezmény megalkotásában, de alá is írták azt, akkor milyen okok rejtőzhettek utóbb a háttérben, hogy annak ratifikálására - Olaszország és Ausztria kivételével[33] - nem került sor. Alábbiakban a magyar kormány döntésének lehetséges okait kívánom feltárni.

Ahogy korábban említettem, Magyarország belpolitikai, külpolitikai, gazdasági helyzete rendkívül instabil volt az 1920-as évek legelején. Mind a Teleki-kormány, mind a Bethlen-kormány elsődleges célja az ország helyzetének megszilárdítása volt. Külpolitikai és gazdaságdiplomáciai vonalon ez reálisan azt a célt jelentette, hogy a külpolitikai elszigetelésből az ország kitörjön, ahol fogadókészég mutatkozik, ott a nemzetközi tárgyalásokon megjelenjen, érdekeit képviselje és az esetleges megállapodásokban részt vehessen. A Kormány 1921. március 22-én tartott ülésén tárgyalták egy, Rómában 1921. március 31-én tartandó nemzetközi konferencián való részvétel lehetőségét, melynek tárgya az előadó külügyminiszter szerint a békeszerződés olyan kérdései lesznek, melyek "különösképen a pénzügy és igazságügyminister urakat érdeklik". Annak ellenére, hogy bizonyosra vették, hogy a konferencián nem hozhatnak kötelezést tartalmazó döntéseket, mégis a részvétel biztosítása mellett döntött a minisztertanács, mivel "ha az érdekeink megvédésére nincsenek ott kiküldötteink, kik szükség esetén felszólalhatnak, akkor ki vagyunk téve annak, hogy a konferencia tárgyalási anyaga prejudikálhat a jövőre".[34]

A magyar kormány álláspontját tehát egyértelműen a minél aktívabb diplomáciai részvétel, az érdekképviselet minél több fórumon való folytatása képezte. Ebből a perspektívából szemlélve nem meglepő, hogy a Monarchia területén osztozkodó majd valamennyi államot összefogó, a korábban említettel szemben érdemi pénzügyi és gazdasági hatásokkal járó multilaterális adóegyezmény kidolgozásában Magyarország mindenképpen részt akart venni. Álláspontom szerint helyesen ismerték fel, hogy ha a szerződő államok képviselői által rögzített végleges szövegverzió feltehetőleg nem is mindenben szolgálhatta a magyar érdekeket, de az egyezményből való kimaradás összehasonlíthatatlanul súlyosabb következményekkel járt volna. Magyarország nem engedhette meg magának, hogy részvétele nélkül formálódjon egy pénzügyi együttműködési "blokk", mivel a kimaradásával hosszabb távon állampolgárainak és vállalatainak túlzott adóztatását kockáztatta volna, utóbbiak esetében jelentős versenyhátrányt s így piacvesztés elszenvedését is kockáztatta volna.

A korabeli kormányülések és parlamenti ülésnapok jegyzőkönyvei nem utalnak arra, hogy a magyar kormány az aláírást követően tudatosan készült volna a Római Egyezményből való kimaradásra. Valószínűbbnek tűnik, hogy amíg a

- 44/45 -

többi állam megerősítésére várt, addig Budapest figyelme a Római Egyezmény kidolgozásában ugyan részt vevő, de azt alá nem író Csehszlovákia irányába fordult: fentebb is kifejtett érdekei azt diktálták, hogy az Egyezmény "kiegészítéseként" Prágával is sikeresen kössön kettős adóztatást kizáró megállapodást.

A magyar kabinet további erőfeszítéseinek megfelelő értékeléséhez szükséges figyelemmel lenni azon egyre égetőbb gazdasági problémákra, amelyet a Bethlen-kormánynak kezelnie kellett. Az ország igazán stabil valutával az 1920-as évek elején nem rendelkezett, az árfolyam stabilizációjára irányuló kísérletek nem jártak tartós eredménnyel. Ennek végleges rendezése érdekében a kormány a Népszövetséghez fordult, majd sikeres tárgyalások eredményeképpen 250 millió aranykorona értékű hitelhez jutott, melyet teljes mértékben az államháztartás kiadásainak fedezésére, illetve a gazdaság szanálására lehetett fordítani. A pénzügyi konszolidációnak hála beálló költségvetési egyensúly helyreállításával lehetőség nyílt a kereskedelem újraindítására is. A korábbi, deficites mérleg helyett az ország 63 millió aranykoronás többlettel zárt már 1925-ben.[35] Ennek köszönhetően 1926. január 1-jével bevezetésre kerülhetett a háborúig értékálló új pénznem, a pengő.[36]

Az 1920-as években a kormány kiemelkedően támogatta a vas- és fém-, valamint az építőipart. Trianon következtében szinte minden ásványkincs, az ipar számára alapvető nyersanyagbázis elvesztése után létfontosságú volt új iparágak kifejlesztése, illetve a meglévő, de fejletlen iparágak megerősítése. Ezért "stratégiai ágazatként" kezelték a finommechanikát, az elektrotechnikát, a híradástechnikát, az élelmiszer-, a gyógyszer- és textilipart, valamint az optikai ipart. Mindezek segítése érdekében 1925-ben új vámtarifa-rendszer került bevezetésre, amely akár 30%-os védővámot is alkalmazni rendelt.[37]

Az 1920-as évek végén, illetve a világgazdasági válság alatt egyre égetőbbé vált az exportpiacok megszerzésének szükségessége, vagyis az árupiaci nyitás, amelyet a miniszterelnök is felismert.[38] Nemcsak Magyarország védte saját piacát, hanem ez általános jelenség volt a korabeli Európa-szerte, a külkereskedelmi forgalom 1929-ben még mindig nem érte el az 1913-as mértéket, a húszas évek második felére jellemző fellendülés ellenére sem.[39] Ezért a kereskedelmi szerződések mellett újból a figyelem középpontjába kerültek a kettős adóztatás elkerülését szolgáló szerződések. Utóbbiak a vámtételeket természetesen nem tudták negligálni, de a túladóztatás problémájával szembesülő vállalatok számára érdemi pénzügypolitikai segítséget nyújtott, hozzájárulva versenyképességük javításához.

A kifejtett szempontok alapján érthetővé válik, hogy a magyar kormány - látva, hogy a Római Egyezményhez nem fogja beváltani a hozzá fűzött reményeket

- 45/46 -

- fókuszába miért léptek a bilaterális egyezmények. Az Országgyűlésben, illetve a kormányüléseken 1927-1928 táján kezdték hangoztatni a kabinet tagjai, hogy a Római Egyezmény helyett új adóügyi megállapodások kötése válik szükségessé:

- "Olaszországgal már 1922. évben kötöttünk a kétszeres adóztatás elhárítását célzó egyezményt. Ez az egyezmény Magyarország, Olaszország, Ausztria, Lengyelország, Románia és Jugoszlávia között jött létre és a most említett államok képviselői írták alá Rómában 1922. évi április 6-án. Csehszlovákia a tárgyalásokon szintén képviseltette magát, de az egyezmény aláírásában nem vett részt. Ez a kollektív egyezmény egyrészt több adózási kérdés szabályozásában nem bizonyult kielégítőnek, másrészt több fontos kérdés szabályozására nem is terjeszkedett ki, ezen fogyatékosságai miatt ennek az egyezménynek életbeléptetése iránt intézkedést nem tettünk. E helyett célszerűbbnek és érdekeinknek jobban megfelelőnek találtuk, hogy az olasz királysággal is külön egyezményt kössünk."[40]

- "A külügyminiszter úr előadja, hogy a kétszeres adóztatás elhárítása kérdésében Rómában 1922-ben az utódállamok között kollektív adóügyi egyezmény jött létre, melyet Magyarország képviselőjén kívül Olaszország, Lengyelország, Jugoszlávia, Románia és Ausztria képviselői írtak alá. Minthogy ez az adóügyi egyezmény az eltérő adórendszerek mellett előálló adóügyi összeütközések elhárítása tekintetében nem tartalmaz kielégítő határozmányokat, azért az egyezmény ratifikálása helyett célravezetőbbnek látszott az egyes államokkal külön adóügyi egyezményeknek a megkötése."[41]

VI. Összegzés

Az I. világháború utáni Közép-Európa államai - bár sok tekintetben igen konfliktusos kapcsolatokat ápoltak egymással - gazdasági és pénzügyi téren teljesen nem tudták függetleníteni magukat egymástól, bizonyos szinten továbbra is egymásra voltak utalva. A Párizs környéki békék eredményeképpen kialakuló új államhatárok kevésbé vették figyelembe a gazdasági szempontokat, a Monarchia évszázadokig fennálló piacának feldarabolásával természetszerűleg járt a kettős adóztatás problémájának általánossá válása a régióban. Mindezt az új államok kormányai is viszonylag hamar felismerték, és a Római Egyezmény segítségével határozott lépéseket tettek a megoldás irányába.

A Római Egyezmény egyszerre viselte magán a Monarchia idején a kettős adóztatás területén felhalmozott osztrák elméleti és gyakorlati tapasztalatokat,

- 46/47 -

továbbá az olasz adórendszer strukturális felépítését. Arra kérdésre a választ, hogy a világ első kettős adóztatás elkerülését szolgáló multilaterális adóegyezménye miért csupán egy "hétköznapi" olasz-osztrák adóegyezményként tudott végül érvényesülni, a magyar kormányra váró gazdasági és pénzügyi kihívásokkal, illetve az arra adott válaszokkal kívántam megadni.

E tekintetben rögzíthetjük, hogy Budapest számára prioritásként jelentkezett az izolációból való kitörés, a diplomáciai lehetőségek minden téren való megerősítése. Megalapozottan tehetjük fel, hogy ha a többi aláíró ország a Római Egyezmény megerősítése mellett dönt, akkor abból Magyarország sem maradhatott volna ki. A ratifikációk elmaradása azonban arra utalt, hogy a többi aláíró állam utóbb úgy ítélte meg, hogy a saját érdekeit nem szolgálja egy multilaterális egyezmény, mint ahogy a Szerb-Horvát-Szlovén Királyság Pénzügyminisztériuma is erősen tiltakozott a megerősítés ellen, mivel úgy vélte, hogy az a tőkeexportáló felek, így Olaszország, Ausztria és Magyarország számára kedvező, míg saját országuk pénzügyi érdekeit túlzóan sérti.[42]

A magyar kormány által végül megkötött bilaterális adóegyezményekből jól látható, hogy sok tekintetben hatékonyabb megoldást jelentettek a kettős adóztatás problémájára, mint a Római Egyezmény. Egyrész lehetőség nyílt a speciális, csak a két ország számára fontos ügyek kezelésére, mint a dunai hajózás vagy a két országban működő vasúti társaságok, illetve később már a légi közlekedési vállalatok helyzete,[43] másrészt a kormányok gyakran összekapcsolták az adóegyezményeket más vitás ügyekkel, akár kereskedelmi szerződésekkel, akár az örökösödés adóztatásának témájával, így "csomagszerű" megállapodásokkal a diplomácia számára nagyobb tér nyílt kölcsönös alkukon keresztül a vitás kérdések gyorsabb rendezése felé.

Nem tekinthetünk el attól sem, hogy a kettős adóztatással foglalkozó európai pénzügyi jogtudomány igen intenzív fejlődésen ment keresztül a két világháború között, elsősorban Ármin Spitaler és Gustav Lippert munkássága nyomán, továbbá a kiemelkedő szerepet játszó Herbert Dornnak köszönhetően, aki a kor német kettős adóztatási egyezményeinek tárgyalójaként először különítette el következetesen az adómentesítés és az adóbeszámítás módszerét, ezzel feloldva a korai kettős adóztatási egyezmények egyik legkomolyabb hiátusát.[44]

Összefoglalva tehát arra a következtetésre juthatunk, hogy a Római Egyezmény, mely az 1920-as évek elején minden aláíró állam számára elfogadható megoldásnak számított, utóbb a részt vevő államok saját érdekeinek vélt vagy valós sérelme, a folyamatosan változó európai gazdasági és pénzügyi körülmények, diplomáciai kapcsolatok, illetve a jogtudomány fejlődése okán is meghaladottá vált az érintett kormányok számára.

- 47/48 -

Irodalom

• Bethlen István (1933): Bethlen István gróf beszédei és írásai. Második kötet. Genius, Budapest.

• Dorn, Herbert (1927): Das Recht der Internationalen Doppelbesteuerung. Vierteljahreschriftfür Steuer- und Finanzrecht.

• Frey Dóra (2009): Korai kettős adóztatási egyezmények: az Osztrák-Magyar Monarchia, Németország és Svájc gyakorlata. In: Jogtörténeti szemle. 2009/1. sz.

• Kennó Sándor (1933): Mi van a külföldi államokkal kötött adóügyi egyezményekben? In: Közgazdaság és Pénzügy. IX. évf., 1933/5. sz.

• Popović, Dejan - Kostić, Svetislav V. (2022): Tax In History: Rome Double Tax Convention: The First Multilateral Treaty for the Purpose of Avoiding Double Taxation. In: Intertax. 50(8/9).

• Ritschl, Albrecht - Straumann, Tobias (2010): Businesscyclesandeconomicpolicy. Cambridge University Press, Cambridge.

• Romsics Ignác (2021): Bethlen István miniszterelnöksége 1921-1931. In: Korunk. 2021/8. sz.

• Rubicon online: Bethlen István és kora. Revíziós törekvések és külpolitika. (Elérhető: https://rubicon.hu/cikkek/bethlen-istvan-es-kora, Letöltés ideje: 2025.01.20.).

• Simon István (2012): Pénzügyi Jog II. Budapest, Osiris Kiadó.

• Szávai Ferenc Tibor (2023): Bethlen István és a világgazdasági válság. In: EPHEMERIS HUNGAROLOGICA. 3(1)

DOI: https://doi.org/10.53644/EH.2023.1.68.

• Tomka Béla (2020): A trianoni béke gazdasági hatásai Magyarországon. In: Korunk. 2020/5. sz.

Jogforrások

• A Csehszlovák Köztársasággal 1923. évi július hó 13-án kötött pénzügyi és hitelügyi egyezmények és megállapodások becikkelyezéséről szóló 1924. évi XXII. törvénycikk.

• Az Osztrák Köztársasággal 1924. évi november hó 8-án kötött adóügyi szerződések becikkelyezéséről szóló 1925. évi XXXIX. törvénycikk.

• A Német Birodalommal 1923. évi november hó 6-án és november hó 26-án kötött adóügyi szerződések becikkelyezéséről szóló 1925. évi XL. törvénycikk.

• Az Olasz Királysággal kötött egyenes adóügyi egyezmény becikkelyezéséről szóló 1928. évi XXIV. törvénycikk.

• A Szerb, Horvát és Szlovén Királysággal 1928. évi február 22-én kötött egyenes adóügyi egyezmény becikkelyezéséről szóló 1930. évi XIII. törvénycikk.

• A Lengyel Köztársasággal 1928. évi május hó 12-én kötött adóügyi egyezmények szóló 1931. évi XXVII. törvénycikk.

• Az egyenesadók tekintetében a kettős adóztatások elhárítása céljából Budapesten, 1936. évi június hó 17. napján kelt magyar-svéd egyezmény szóló 1937. évi XXV. törvénycikk.

• Az egyenesadók tekintetében a kettős adóztatások elhárítása tárgyában Hágában, 1938. évi november hó 15. napján kelt magyar-holland egyezmény szóló 1940. évi V. törvénycikk. ■

JEGYZETEK

[1] Tomka, 2020, 73.

[2] Rubicon online: Bethlen István és kora. Revíziós törekvések és külpolitika.

[3] Romsics, 2021, 51.

[4] Herbert, 1927, 190.

[5] Frey, 2009, 46.

[6] Frey, 2009, 47.

[7] Popović-Kostić, 2022, 636.

[8] Popović-Kostić, 2022, 637.

[9] Popović-Kostić, 2022, 637.

[10] Simon, 2012.

[11] Popović-Kostić, 2022, 641.

[12] Római Egyezmény, 1. cikk.

[13] Római Egyezmény, 3. cikk (1) bekezdés.

[14] Popović-Kostić, 2022, 642.

[15] Római Egyezmény, 4. cikk.

[16] Római Egyezmény, 2. cikk.

[17] Római Egyezmény, 6. cikk.

[18] Római Egyezmény, 10. cikk.

[19] Római Egyezmény, 12. cikk.

[20] Római Egyezmény, 14. cikk.

[21] Magyarországon az 1924. évi XXII. törvénycikk hirdette ki.

[22] A hivatkozott adóügyi egyezményeket a felsorolás szerint az 1925. évi XXXIX. törvénycikk, az 1925. évi XL. törvénycikk, az 1928. évi XXIV. törvénycikk, az 1930. évi XIII. törvénycikk, az 1931. évi XXVII. törvénycikk hirdette ki.

[23] 1935-XIII. parlamenti irományszámú Kormányzói kézirat. A Román Királysággal 1932. évi június hó 16-án megkötött adóügyi egyezménynek becikkelyezéséről szóló törvénynek megfontolás végett az országgyűléshez visszaküldése tárgyában, 1938. december 10.

[24] 1937. évi XXV. törvénycikk.

[25] 1940. évi V. törvénycikk.

[26] Kneppó, 1933, 66.

[27] Kneppó, 1933, 68.

[28] Kneppó, 1933, 70.

[29] Kneppó, 1933, 71.

[30] Kneppó, 1933, 72.

[31] Bár nem érvényesült, de Romániával is sikerült jogsegélyegyezményt kötni.

[32] Kneppó, 1933, 72-73.

[33] Ennek eredményeképpen bilaterális, mondhatni hétköznapi adóegyezményként fejtette ki hatását.

[34] 1921. március 22. napján tartott kormányülésről készült jegyzőkönyv, 12. napirendi pont.

[35] Szávai, 2023, 69.

[36] Romsics, 2021, 51.

[37] Szávai, 2023, 70.

[38] Bethlen, 1933.

[39] Ritschl-Straumann, 2010, 19-20.

[40] Indokolás "az Olasz Királysággal kötött egyes adóügyi egyezmény becikkelyezéséről" szóló törvényjavaslathoz.

[41] 1928. szeptember 21. napján tartott kormányülés jegyzőkönyve, 27. napirendi pont.

[42] Popović-Kostić, 2022, 645.

[43] A magyar-svéd adóegyezmény 1937-es kihirdetése már ennek szabályozását is lehetővé tette a 6. cikkben.

[44] Frey, 2009, 52.