Jelen dolgozat célja a kriptovaluták számviteli besorolási problémáinak feltérképezése, illetve a magyar besorolás elemzése. A dolgozatnak nem célja a 'dzsungelből kivezető egyetlen út' megmutatása, valószínűleg ilyen út nem is létezik.
A dolgozat apropóját egy NAV állásfoglalás adta,[1] amely szerint a Bitcoin egyéb követelés. Jelenleg is ez a magyar hatósági álláspont a témában,[2] és ez sem kötelező érvényű. Sok országban nincs egyértelmű állásfoglalás a kriptovaluták besorolása tekintetében, ahol pedig léteznek ilyenek, azok egymástól jelentősen eltérnek. Németország például magánpénzként tekint a Bitcoin-ra, míg az Egyesült Államok tulajdonként, virtuális értékpapírként kezeli azt.[3]
Az IFRIC (International Financial Stadards, Interpetation Committee) 2019-ben adta ki az első iránymutatását, amely szerint a kriptovaluták lehetnek készletek vagy immateriális javak a tulajdonságaiktól függően.[4] Az Európai Bíróság 2015-ben a Bitcoint egyértelműen fizetőeszköznek tekintette áfa-szempontból.[5] Elmondható tehát, hogy míg a kriptovaluták léteznek és egyre nagyobb népszerűségre tesznek szert, addig a besorolásukkal kapcsolatos bizonytalanságok nem csökkentek, sőt a megnyilatkozások számával inkább növekedni látszanak. A vállalkozás azonban minden évben, legkésőbb az éves beszámolójában döntésre kényszerül, hogy melyik besorolás ad valós, hű képet.
A dolgozat kizárólag a kriptovaluták besorolásával foglalkozik a vállalkozások számviteli beszámolójában, más kriptografikus digitális eszközök kívül esnek a vizs-
- 19/20 -
gálódás körén. Számtalan kriptovaluta létezik már, de mivel a Bitcoin volt a legelső és a mai napig a legelterjedtebb kriptovaluta, ezért a továbbiakban alapvetően a Bitcoin tulajdonságait vesszük alapul a besorolási kérdések megválaszolásánál. A dolgozat első részében általánosságban vizsgáljuk a Bitcoin tulajdonságait és hasonlítjuk össze a pénz, az értékpapír és a dolog természetével. A második részben az elemzett tulajdonságok alapján megvizsgáljuk, hogy melyik számviteli sztenderd vonatkozhat rá, és melyek az alkalmazhatóság korlátai. Végezetül bemutatjuk a Bitcoin minősítéséből fakadó különbségeket a magyar társasági adó törvényben.
A Bitcoin, mint a legtöbb kriptovaluta célja az, hogy alternatív fizetési eszközzé váljon. A létezését egy új számítástechnikai osztott adatbázis technológia, a blokklánc teszi lehetővé. Az új kriptovaluta egység létrejöttét, és a kriptovalutával történő ügyletek ellenőrzését, azok valódiságát és utólagos megváltoztathatatlanságát kódolás, kriptográfia garantálja osztott adatbázis segítségével.[6] A Bitcoin által használt kriptográfiát jelenleg feltörhetetlennek gondolják. Az osztott adatbázisban történő kódolt információtárolás ugyanakkor lehetővé teszi az anonimitást, miközben garantálni tudja a fizetőeszköz biztonságos működését, értékének és általános egyenértékes szerepének megőrzését. Maga az adatbázis (blokklánc) nyilvános, és benne a Bitcoin útja nyomon követhető. A tranzakció adatai blokkokban tárolódnak a blokkláncon. Ha tetszik, a Bitcoin egy adatsorozat, amelyet nem lehet megkettőzni, és a blokklánc az a főkönyv, ahol ez az adatsorozat könyvelésre kerül.
Ahhoz, hogy egy tranzakció felkerülhessen a blokkláncra, a tranzakciókat blokkokba kell tömöríteni, kódolni, és jóváhagyni. Az ellenőrzést és jóváhagyást egy szétosztott konszenzusos rendszer végzi, amely nyílt rendszer, bárki részt vehet benne a számítógépén keresztül. Ezt a folyamatot hívják bányászatnak. A bányászat rendkívül energiaigényes, csak akkor van értelme, ha az érte kapott jutalom meghaladja a bányászat költségeit. A blokklánchoz csak ellenőrzött, jóváhagyott blokkot lehet hozzáadni. Amelyik bányász ezt a kriptográfiai műveletet sikeresen megoldja, és ezért a blokk hozzáadódik a blokklánchoz, az jutalomként Bitcoint kap. A Bitcoin-jutalom összege adott számú blokk elérése után feleződik, és eljön az idő, amikor már több új Bitcoin nem jön létre.
Az eddigiekben a Bitcoint, mint egy nyílt forráskódú rendszert, számítástechnikai megoldást tekintettük, amely szeretné a pénz funkcióit betölteni. Nézzük meg, hogy mennyiben rendelkezik az ehhez szükséges tulajdonságokkal.
A Bitcoin egy digitális eszköz, amely kétség kívül forgalmi-, csereeszközként működik, hiszen termékek, szolgáltatások cseréjét közvetíti. Fizető eszköznek is tekinthető abban a körben, amely a kriptovalutát ilyenként elfogadja. Ugyanakkor nem minden helyzetben tud fizető eszközként működni, például adókat nem lehet vele közvetlenül
- 20/21 -
fizetni. Nem tekinthető korlátozások nélkül általános egyenértékesnek, értékmérőnek sem, hiszen nem lehet a Bitcoin segítségével minden termék vagy szolgáltatás árát kifejezni, azt csak az elfogadói körben lehet megtenni, adott termékek, szolgáltatások esetén.
A Bitcoin csak digitális formában létezik, nincs tárgyiasult formája, mint a papírpénzeknek. Nem minősül számlapénznek, elektronikus pénznek sem,[7] bár az szintén csak virtuálisan, elektronikus adatsorozatként létezik. A számlapénz a számlapénz a kibocsátójával szembeni követelés, amely minden esetben pénz átvétele ellenében kerül kibocsátásra, és csakis pénzintézeti tevékenységet végzők bocsáthatják ki, míg a Bitcoin bányászat útján, automatikusan jön létre. A Bitcoin fizetés 'peer-to-peer' alapú, vagyis az online fizetés az érintett felek között bankrendszer igénybevétele nélkül történik. A bankrendszerekkel ellentétben a Bitcoin a blokklánc technológiát használja a pénz értékének megőrzésére, vagyis nincs olyan centralizált egység, mint a pénzek esetén a jegybank, amely a fizetőeszköz értékének megőrzéséért, a monetáris politikáért felelős. A Bitcoin ellenőrzési rendszere decentralizált.
A Bitcoin bányászattal jön létre, azonban ellentétben a jegybankok elvileg korlátlan pénzkibocsátási lehetőségével, kibocsátása korlátozott. Az alapító algoritmus biztosítja, hogy 21 millió Bitcoinnál több soha nem kerülhet forgalomba. Mivel a Bitcoin az ügyletek során nem kettőződhet, ezért ez a szám abszolút plafonként funkcionál.
A Bitcoinnak van árfolyama, a Bitcoin - automatákban - hagyományos fizetőeszközre is váltható, illetve vásárolni is lehet vele, legalábbis a Bitcoin elfogadó helyeken. Az elfogadási köre azonban sokkal korlátozottabb, mint egy hagyományos fizetőeszköz esetén.
A Bitcoin tehát korlátozottan, az elfogadási körében betöltheti a pénz értékmérő funkcióját és fizetőeszköz funkcióját, azonban a működési mechanizmusa alapjaiban tér el a hagyományos pénzrendszerétől. Amennyiben a pénz fogalmához a jegybanki felügyelet is hozzátartozik, akkor a Bitcoin semmiképpen nem tekinthető pénznek. A felhasználási módját tekintve rendelkezik a pénz főbb tulajdonságaival, azonban a pénzként való közgazdasági meghatározása ellen szól a korlátozott elfogadási kör.
A Bitcoin az értékmérő, fizetési eszköz funkció mellett a pénz egy másik funkcióját, a kincsképzési funkciót is be tudja valamelyest tölteni, ám itt is jelentős eltérések vannak a hagyományos pénzhez, vagy az aranyhoz képest. A Bitcoin funkcionálhat befektetésként, de mivel csak digitálisan létezik, nem lehet felhalmozni, mint az aranyat.
A Bitcoin tőzsdén, amely egy digitális kereskedési platform, vételi és eladási pozíciókat lehet nyitni, ahol a kriptovalutákat egymással szemben, illetve a hagyományos fizetőeszközökben kifejezett árfolyamokon lehet adni-venni. A pozíció nem jelent tényleges Bitcoin birtoklást, hanem CFD (Contract for Difference) kereskedés történik, a brókercég és a kereskedő közötti tőkeáttételes szerződés alapján.
A Bitcoin tőzsde azonban nem jelent a tőzsde kifejezés hagyományos, a tőkepiaci törvény értelmében vett szabályozott pénzpiacot.[8] A Bitcoin árfolyama is rendkívül volatilis,[9] jelenleg spekulációra sokkal inkább alkalmas, mint kincsképzésre. Kérdés-
- 21/22 -
ként merülhet fel az is, hogy a rendszer képes lesz-e fennmaradni akkor, amikor a bányászatért már nem kerül új Bitcoin kibocsátásra. A kincsképző funkció tehát csak nagyon korlátozottan tud megvalósulni.
A Bitcoin vagy más kriptovaluta nemcsak tőzsdei árfolyam spekulációra, de "működő tőke" befektetésre is alkalmas. Az ICO (Initial Coin Offering) elfogadott közösségi finanszírozási forma, amely az új kriptovaluta indulását segíti azzal, hogy a blokkláncon kibocsátott kriptovalutával a befektető úgynevezett 'tokent' vásárolhat, ezzel is támogatván a blokklánc fejlődését. A jövőbeni profit azután a tokenek alapján kerül szétosztásra. Az ICO nem tulajdonosi jogokat reprezentáló részesedést ad cserébe a befektetett pénzért (vagy virtuális fizető eszközért), hanem nyereségben való részesedésre jogosító tokent. Az egyes ICO-k feltételei és tulajdonságai jelentősen különbözhetnek egymástól, és mivel az ICO nem szabályozott piacon, és nem a társasági jog szabályai szerint történik, a kibocsátót nem terheli felelősség, ha végül nem tud profitot termelni az elképzelés. A kockázatok ellenére 2018-ban az ICO forgalom meghaladta a 12 milliárd dollárt.[10] Az, hogy sem az előtte lévő években, sem utána nem volt a forgalom ehhez mérhető nagyságrendű (2019-ben kb. az előző év felére esett vissza), arra enged következtetni, hogy maga az ICO is könnyen lehet spekuláció tárgya, értékét a tőzsdei javakhoz képest kis volumene miatt könnyen lehet időlegesen, mesterséges úton eltéríteni.
A token tehát mutat értékpapír tulajdonságokat, azonban a kibocsátói felelősség hiánya, és az, hogy a token nyeresége adott esetben a befektetést reprezentáló kriptovalutában kerül kiegyenlítésre, ellene szól az értékpapírként történő általános besorolásnak.
A Bitcoin az értékpapír polgári jogi definíciójának[11] nem felel meg, amely szerint az értékpapír olyan egyoldalú jognyilatkozat, amely papíralapú okiratként vagy jogszabályban megjelölt más módon létrehozott, rögzített, nyilvántartott és továbbított adatösszességként (dematerializált értékpapírként) a benne foglalt jogot úgy testesíti meg, hogy azt a jogot gyakorolni, arról rendelkezni csak az értékpapír által, annak birtokában lehet.
A token felfogható egyoldalú jognyilatkozatként, azonban nincs mögötte papír alapú okirat, vagy törvényi szabályozás, nem rendelkezik az értékpapír alaki kellékeivel. Kereskedni a tokennel, a Bitcoinnal is lehet, azonban nem áll mögötte szabályozott piac, és nincs a szó klasszikus értelmében általa reprezentált vállalkozási forma vagy termék.
A dolog alapvetően birtokba vehető testi tárgy,[12] azonban a polgári jogban a dologra vonatkozó szabályokat kell alkalmazni a pénzre, az értékpapírra, és a dolog módjára
- 22/23 -
hasznosítható természeti erőkre is. Mint az előbbiekben láthattuk, kérdéses, hogy a Bitcoin mennyiben hordozza magában a pénz vagy az értékpapír főbb tulajdonságait. A Bitcoin csak virtuálisan létezik, tehát semmiképpen nem nevezhető testi tárgynak. Azonban kétség kívül birtokba vehető, tulajdonosként lehet vele rendelkezni, tehát a dolognak az egyik legfőbb tulajdonságát, hasonlóan egy dematerializált értékpapírhoz, magában hordozza.
Felmerülhet az is, hogy a Bitcoint kötelemnek tekintsük,[13] vagyis olyan kötelezettségnek, amely szolgáltatás teljesítésére irányul, illetve a másik oldalról olyan jogosultságnak, amely szolgáltatás teljesítését követeli. Az ilyen besorolás abból következhet, hogy a Bitcoinnal lehet terméket, szolgáltatást vásárolni, azonban ha nem pénznek tekintjük, akkor is tekinthető a Bitcoin egy fizetési ígéretnek. A kiadott NAV állásfoglalás[14] szerint "a Bitcoin jellegéből következően lényegében egy olyan fizetési ígéret, amely az éppen aktuális ára, árfolyama alapján pénzre váltható vagy azzal vásárolt termékért, szolgáltatásért - bizonyos szállítóknak - fizetni lehet." A követelések azonban feltételeznek egy kibocsátót, aki a kötelezettségét elismeri, egy teljesítést, és egy lejáratot, amikor a kötelezettségnek teljesülni kell. Mindezek a Bitcoinnál nem értelmezhetőek. Ugyanakkor a Bitcoinnak a követelésként történő értelmezése rokon vonásokat mutat a számlapénzzel.
Összefoglalásként tehát elmondható, hogy a Bitcoin nem igazán pénz, értékpapír, dolog vagy követelés, bár mindegyik esetben rendelkezik a jelentős tulajdonságok egy részével. Ezt a megállapítást magyar vonatkozásban a Kinstellar projekt[15] is alátámasztotta, amely a kriptovaluták magyar jogi minősítését vizsgálta. A Bitcoin egyértelmű jogi és közgazdasági besorolása nem lehetséges, a jövőben valószínűleg új kategóriát kell alkotni neki. Azonban a kategorizálásnak ellene hat a kriptovaluták és egyéb kriptográfiai eszközök hihetetlen sokfélesége.
Mivel azonban a Bitcoin létezik, azzal gazdasági események történnek, ezért azokat a könyvekben ki kell mutatni, függetlenül attól, hogy egyértelmű-e a besorolásuk. A következőkben a nemzetközi számviteli, illetve beszámolási sztenderdeket (IAS, IFRS) tekintjük át röviden annak érdekében, hogy megpróbáljuk a Bitcoint valahova besorolni.
A nemzetközi számviteli besoroláshoz az IAS (Nemzetközi Számviteli Sztenderdek) és IFRS (Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Sztenderdek) rendszere adhat segítséget. Jelenleg nincs olyan sztenderd, amely kifejezetten a kriptovaluták számvitelével és a beszámolóban történő bemutatásával foglalkozna. Ilyen esetben a vállalkozásnak
- 23/24 -
kell a számviteli politikájában meghatározni a legmegfelelőbb bemutatási és értékelési módszert[16] a sztenderdekben meghatározott elvek segítségével, illetve az IFRIC (IFRS Értelmező Bizottság) által kiadott interpretációk segítségével. Ezt tesszük most mi is. Sorra vesszük az egyes szóba jöhető sztenderdeket, a magyar számviteli törvény előírásait, és végül a 2019-ben kiadott IFRIC értelmezést.
Az eszközök bemutatásánál céljuk szerint két nagy csoportot szokás megkülönböztetni: a befektetett eszközöket, amelyek tartósan szolgálják a vállalkozás tevékenységét, illetve a forgóeszközöket, amelyeknek nem maradnak hosszú ideig a vállalkozás vagyonában. A Bitcoin befektetési funkciójánál fogva alkalmas lehet arra is, hogy tartósan szolgálja a vállalkozást, illetve arra is, hogy termék vagy szolgáltatás ellenértékeként funkcionálva, vagy egyfajta kvázi értékpapírként működve rövidtávon, haszon elérése érdekében vásárolják, kereskedjenek vele. A forgóeszközök minden csoportja, a pénzeszközök, értékpapírok, követelések és készletek is szóba jöhetnek, mint alkalmas besorolások, mivel a Bitcoin mindegyik csoporttal mutat hasonlatosságot, de természetesen vannak különbségek is.
Először azt vizsgáljuk meg, hogy lehet-e a Bitcoint pénzként, vagy más pénzügyi instrumentumként bemutatni. Azt már fentebb megállapítottuk, hogy a törvényes fizetőeszköz definícióba a Bitcoin nem fér bele. Ettől azonban még lehet pénz, tekinthetünk rá úgy, mint "külföldi" pénzeszköz,[17] magánpénz, vagy más pénzügyi instrumentum.
A pénzeszköz számviteli fogalmába a készpénz, a bankszámlapénz és a készpénzhelyettesítők tartoznak bele. Az első kettőről már megmutattuk, hogy nem alkalmas a Bitcoin leírására. A készpénz-helyettesítők körébe a bankkártyák, csekkek egyéb elektronikus pénzek tartoznak bele, azonban elektronikus pénz csak készpénz ellenében keletkezhet, ezért a Bitcoin ebbe a kategóriába sem sorolható. A pénzügyi instrumentumok[18] között a pénzeszközökön kívül még az értékpapírok, más felektől történő átvételére szóló követelés, a pénzügyi instrumentumoknak más felekkel történő cseréjére vonatkozó jog (követelés), és a más gazdálkodó saját tőkéjét megtestesítő instrumentumok találhatóak, vagyis a Bitcoin ebbe a kategóriába sem fér bele. Mindezzel együtt a spekulációs célú Bitcoin-forgalom tartalmilag sok rokon vonást mutat az értékpapírokéval, a derivatívákkal. Érdemes lenne elgondolkodni azon, hogy a digitális pénzügyi instrumentumok között kerüljön a Bitcoin, illetve az ICO definiálásra, de ehhez jogszabályi változásra van szükség.
A Bitcoin, illetve az ICO jelenthet olyan követelést, amelyért cserébe a tulajdonosa pénzt, vagy részesedést vár, azonban ezeknek a jogosultságoknak törvényesen kikényszeríthetőnek kell lenniük ahhoz, hogy pénzügyi instrumentumnak tekinthessük őket. A számviteli törvény értékpapír fogalma pedig tőkepiaci törvény értékpapír fogalmát használja, és azt részletezi tovább. A magyar számviteli törvény meghatározása is ösz-
- 24/25 -
szecseng a nemzetközi sztenderdekével, hiszen a pénzügyi instrumentumokat szerződéses megállapodásként definiálja, ahol az egyik félnél a megállapodás eredményeként pénzügyi eszköz, a másik félnél pénzügyi kötelezettség, vagy saját tőke keletkezik.[19] Mivel a Bitcoin esetén nem beszélhetünk szerződéses megállapodásról, ezért jelenleg nehéz lenne a pénzügyi eszközök, követelések közé sorolni annak ellenére, hogy termék vagy szolgáltatás ellenértékének a kiegyenlítésére is használják. Itt álljunk meg egy pillanatra, hiszen a fentebb már idézett NAV állásfoglalás a Bitcoin-t az egyéb követelések közé sorolja az alábbi indoklással:
"A Bitcoin olyan fizetési ígéretet testesít meg, amelyet követelésként lehet csak kimutatni, nincs kamata, de amennyiben pénzre váltják (illetve felhasználják), akkor hozama lesz, ami lehet nyereség vagy veszteség. Tulajdonságából és felhasználási céljából következően a Bitcoint a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: Szt.) 29. § (8) bekezdése alapján a forgóeszközökön belül, mint vásárolt követelést az egyéb követelések között indokolt kimutatni és ennek megfelelően értékelni."
A számviteli törvény említett paragrafusa azonban a követelést teljesített szerződésből eredő, pénzben kifejezett fizetési ígérvényként definiálja, ami összecseng a pénzügyi eszközök meghatározásával. A vevői követeléseknél tehát a definícióba beletartozik a pénzben történő kifejezés, amely Bitcoin esetén nem áll meg. Az egyéb követelés definíciója is visszahivatkozik a követelések általános meghatározására, tehát a szerződéses megállapodás és a pénzben kifejezettség az egyéb követeléseknél is követelmény.
Amennyiben az adásvételi ügylet Bitcoinban van kifejezve, és a Bitcoin nem lehet pénzügyi eszköz, akkor csere (barter) ügyletről beszélhetünk. A nemzetközi sztenderdek és a magyar számvitel sem ismerik el külön ügyletként a barter ügyletet (kivéve a pénzügyi instrumentum swap ügyletet), arra két adásvételként tekintenek,[20] vagyis úgy, mintha az egyik fél eladta volna a terméket vagy szolgáltatást egy pénzben kifejezett értékért, és ugyanilyen értéken Bitcoint vásárolt volna a másik féltől. A Bitcoinnak a barter ügyletben való részvétele azonban azt feltételezi, hogy az a vállalkozás készletei vagy befektetett eszközei között került a könyvekben kimutatásra.
A készletek körébe olyan eszközök tartoznak, amelyeket a vállalkozás értékesítés érdekében termelt vagy vásárolt (pl. késztermékek, áruk), beleértve azokat is, amelyek a termelés fázisában vannak, illetve azokat az eszközöket, amelyek a termeléshez szükségesek (pl. anyagok).[21] Mivel a sztenderdek nem kötik a készlet fogalmát fizikai megjelenéshez, ezért véleményem szerint a Bitcoin, amelyet értékesítési céllal vásárol a vállalkozás, beleférhet a készlet kategóriájába. Ugyanakkor a befektetési céllal vásárolt
- 25/26 -
és értékesített Bitcoin az értékesítés eredményét tekintve leginkább a pénzügyi instrumentumokhoz hasonlítható. Ebben az esetben a Bitcoin nem tekinthető készletnek, és nem is valószínű, hogy a készletekhez kapcsolódó beszerzési szemléletű értékelési elvek a Bitcoin esetében valós képet mutatnának. Ez ellene szól a spekulációs céllal beszerezett Bitcoin készletként történő besorolásának.
A bányászat útján szerzett Bitcoin esetében is felmerülhetnek besorolási, és értékelési problémák. A már többször hivatkozott NAV állásfoglalás a bányászat révén szerzett Bitcoint térítés nélkül átvett követelésnek tekinti. A térítés nélkül átvett eszközök szerzésekori piaci értékét egyéb bevételként kell könyvelni, amelyet halasztott bevételként el kell elhatárolni és a felhasználáskor az elhatárolást megszüntetni. Ezzel a megközelítéssel - túl a követelések általános definíciójának való nem megfelelőséggel -az a gond, hogy nem veszi figyelembe a bányászat költségeit. Mivel a bányászatban csak az kapja meg az erőfeszítésekéért járó a Bitcoint, aki a blokkot a blokklánchoz kapcsolja, a termelési költségek csak abban az esetben térülnek meg, ha az adott vállalkozás a "nyertes". Amennyiben nem, akkor a költségekből semmi nem térül meg. Mivel a megtérülés kétséges, ezért az óvatosság elvével nem biztos, hogy összhangban áll a Bitcoin saját termelésű készletként, befejezetlen termelésként, önköltségen történő kimutatása, azonban hasonlóan nem a valós képet mutatja a költségeket teljesen figyelmen kívül hagyó térítés nélküli átvétel. A bányászatot ráadásul egyre inkább bányászó közösségek végzik, ezért felmerülhet a közös tevékenység elszámolására vonatkozó szabályok alkalmazása is.
Amennyiben az eszköz tartósan szolgáltja a vállalkozási tevékenységet, akkor a befektetett eszközök között kell kimutatni. Mivel a Bitcoinnak nincs tárgyiasult formája, ezért a tárgyi eszközök közé történő besorolás nem jöhet szóba. A második nagy csoport a befektetett pénzügyi eszközök csoportja, azonban a fentebb a pénzügyi eszközökkel kapcsolatban elmondott korlátok itt is érvényesek. Ráadásul a befektetett pénzügyi eszközök célja általában a hozam (osztalék, kamat) vagy befolyás elérése, a Bitcoin azonban nem produkál hozamot, és nem testesít meg tulajdonosi jogosítványokat sem, így befektetett pénzügyi eszközként nem mutatható ki. A befektetett eszközök harmadik nagy csoportja az immateriális javak.
Az immateriális javak olyan nem pénzügyi eszközök, amelyeknek nincs tárgyiasult formájuk, de azonosíthatóak, birtokolhatóak, és a birtoklás későbbi haszon reményében történik.[22] Úgy tűnik, hogy a nemzetközi sztenderd definíciója ráillik a Bitcoinra. Az egyetlen gond az, hogy a magyar számviteli törvény az immateriális javakat ennél szűkebben határozza meg, kizárólag a vagyoni értékű jogok, a szellemi termékek, az alapítás-átszervezés aktivált értéke és a cégérték tartoznak ide.[23] Azonban a számviteli törvény megengedi a törvény előírásaitól való eltérést,[24] ha az a valós, hű képet jobban
- 26/27 -
mutatja, feltéve, hogy a könyvvizsgáló az eltéréssel egyetért és az a kiegészítő mellékletben bemutatásra kerül.
Az immateriális jószágként való besorolás akkor indokolható, ha a tartósság kritériumát teljesíti, vagyis felhalmozási, kincsképzési céllal történik a Bitcoin vásárlása, bányászata. A bányászathoz jól illik az immateriális javak előállításának az a tulajdonsága, hogy az előállítás sikeressége előre nem látható, tehát előfordulhat, hogy a fejlesztés, jelen esetben a bányászat során jelentős erőforrások kerültek felhasználásra, azonban a várt végeredmény nem következik be, a fejlesztés nem lesz eredményes, a bányászat nem eredményez Bitcoint, mert egy másik bányász megelőzi az adott társaságot. A jelenleg érvényes számviteli törvény alapján a kibányászott vagy vásárolt Bitcoint a szellemi termékek között lehetne elhelyezni, mint jogvédelemben nem részesülő, de titkosságuk révén monopolizált szellemi jószágot.[25]
A Bitcoin és társainak számviteli besorolása az adózás szempontjából azért lényeges, mert a besorolás meghatározza az eszköz értékelését, azt, hogy beszerzési/ önköltségi értéken, vagy valós értéken kell kimutatni, elszámolható-e vele szemben értékcsökkenés, vagy értékvesztés, illetve az év végén át kell-e értékelni, mint devizás eszközt.
Az IFRIC 2019 júniusában állásfoglalást bocsátott ki,[26] amely szerint a kriptovalutáknak azokat az eszközöket tekinti, amelyek (i) digitálisan léteznek egy digitális osztott főkönyvben történő nyilvántartás által, amely kriptográfiával biztosítja az adatok védelmét, (ii) nem egy központi szervezet bocsátotta ki, és (iii) nem tekinthető szerződésnek a kriptovaluta tulajdonosa és egy másik fél között.
Az állásfoglalás szerint a kriptovaluta tulajdonosának a kriptovalutát vagy a készletek, vagy az immateriális javak között kell nyilvántartani.
Ez alapján az állásfoglalás alapján tehát a NAV iránymutatása nem látszik alátámasztottnak. Mindazonáltal megjegyezzük, hogy az IFRIC elképzelését nem osztja minden állam. Az amerikai SEC (U.S. Securities and Exchange Commission) álláspontja szerint[27] a Bitcoin lehet tulajdon (property), vagy értékpapír, az ICO tekintetében[28] pedig gyakorlatilag a szabályozott piacon történő értékpapír kibocsátás szabályait rendeli alkalmazni.
- 27/28 -
A társaságok az adóalapjukat az adózás előtti eredményből kiindulva határozzák meg a társasági adó törvény[29] által előírt adóalap módosító tételek alkalmazásával. A következőkben azt vesszük sorra, hogy a Bitcoin bányászata, birtoklása, adásvételi ügyletekben történő felhasználása, illetve a vele végzett "tőzsdei" ügyletek hogyan befolyásolják az adóalapot.
Az, hogy a Bitcoin milyen eszközcsoportban kerül kimutatásra, meghatározza azt, hogy a birtoklásával kapcsolatosan mikor merülhet fel adófizetési kötelezettség. A következőkben azokat a lehetőségeket vesszük sorra, amelyek az IFRIC állásfoglalásából, a számviteli törvényből, valamint a NAV iránymutatásából következnek. Ennek alapján a Bitcoint először vásárolt vagy saját termelésű készletnek, majd immateriális jószágnak, vagy egyéb követelésnek tekintjük. A magyar társasági adó adóalap számításának kiinduló pontja minden esetben az adózás előtti eredmény. Mivel jelen helyzetben csak a magyar adóvonatkozásokról kívánunk beszélni, és a magyar társasági adó törvény az IFRS szerint beszámolót készítők beszámolójának az elemeit úgy módosítja, hogy azok kiindulási pontként a magyar számviteli törvény szerinti adózás előtti eredménnyel egyező összeget adjanak, ezért a magyar számviteli törvény szabályaihoz képest írjuk le az adóalap módosító tételeket.
A készletek értékelése alapvetően beszerzési, előállítási áron történik. Amennyiben a Bitcoin vásárolt készlet, akkor a beszerzési árat a Bitcon készletre kerülésének napján a könyvvezetés devizájával szemben érvényes árfolyama adja. Ha a Bitcoint a Bitcoin-tőzsdén vásárolta a vállalkozás, akkor a beszerzési érték meghatározása egyszerű. Ha azonban a vállalkozás a Bitcoint termék, szolgáltatás ellenértékeként kapta, akkor a beszerzési értéket alapvetően a cserébe adott termék, szolgáltatásnak a könyvvezetési devizanemében kifejezett piaci értéke fogja meghatározni. A készletre vételnek alapvetően nincs hatása a társasági adózásra, hiszen nem érint bevételt vagy ráfordítást.
Amennyiben a Bitcoin a befektetett eszközök között kerül kimutatásra, akkor a Bitcoin vásárlásának a vásárlás pillanatában nincs adóvonzata, a Bitcoin beszerzési értéken kerül a könyvekbe.
Amennyiben bármelyik ügylet kapcsolt vállalkozások között történik, akkor természetesen alkalmazni kell a transzferár szabályokat, mivel a Bitcoint nem fizetőeszköznek tekintjük, hanem egy barter eredményeként a vállalkozás tulajdonába került eszköznek, árunak. Ha az ügylet értéke az 50 millió forintot göngyölítetten nem haladja meg, akkor a vállalkozás mentesül a nyilvántartási kötelezettség alól, azonban akkor
- 28/29 -
is tudnia kell bizonyítani, hogy az alkalmazott ár piaci ár.[30] Kérdéses, hogy a Bitcoin esetén mi számít összevonandó ügyletnek, vagy azonos szerződésre történt teljesítésnek, hiszen a kapcsolt felek azt közgazdasági funkcióját tekintve pénzként használják.
Amennyiben a vásárolt Bitcoin egyéb követelésként kerül nyilvántartásra, akkor sem lehet a követelést devizás követelésnek tekinteni, mivel a Bitcoin nem minősül külföldi pénzeszköznek.
A NAV állásfoglalása szerint a bányászat révén szerzett Bitcoin térítés nélkül kapott egyéb követelésnek minősül. Térítés nélkül átvett eszközök esetén a szerzéskori piaci értéket egyéb bevételként kell könyvelni és halasztott bevételként elszámolni, majd az eszközzel szemben elszámolt ráfordításokkal párhuzamosan feloldani. Adózás szempontjából az elhatárolások nem igényelnek adóalap módosítást, tehát mindaddig nem keletkezik adóköteles bevétel, amíg az elhatárolás feloldásra nem kerül, ez pedig akkor és olyan mértékben következik be, amikor az eszköz értékével szemben értékcsökkenés (ahol lehetséges), értékvesztés stb. ráfordításként elszámolásra kerül. Ugyanakkor közgazdaságilag a Bitcoin-bányászatnál nem valósul meg az ellenérték nélküliség, hiszen a Bitcoin a sikeres blokklánchoz kapcsolás jutalma, amely viszont jelentős befektetést kíván mind számítógép-kapacitásban, mind energiafelhasználásban. A bányászat sokkal inkább egy szellemi termék előállításához hasonlít, amellyel kapcsolatban jelentős költségek, ráfordítások merülnek fel, és amelyek csak abban az esetben térülnek meg, ha a szellemi termék létre jön. Logikus lenne tehát, hogy a bányászattal kapcsolatos költségeket el lehessen számolni a létrejött Bitcoin beszerzési értékeként. Ugyanakkor, ellentétben a térítés nélkül átvett fizikai dolgokkal, semmi nem indokolja a Bitcoin piaci értéken történő értékelését, hiszen a piaci érték még nem realizálódott, bizonytalan, tehát egy ilyen értékelés ellentétes lenne az óvatosság elvével.
Kérdéses az is, hogy a bányászattal kapcsolatos költségeket mikor lehet elszámolni: működési költségként akkor, amikor felmerültek, vagy a létrehozott eszköz, termék értékében akkor, amikor a tevékenység eredménye ismertté válik. Ebben az esetben is a Bitcoin szellemi termékként történő bemutatása adja a valósabb képet. Az eddigiek összefoglalása ként álljon itt az alábbi táblázat:
| Birtokba kerülés módja | IFRS interpretáció | NAV állásfoglalás | Beszerzési érték |
| tőzsdén vásárolt Bitcoin | készlet | egyéb követelés | fizetett ár |
| ellenértékként kapott Bitcoin | készlet v. immat. jószág | egyéb követelés | a barter ügyletben sze- replő termék/ szolgáltatás piaci értéke |
| bányászott Bitcoin | immateriális jószág | ellenérték nélkül kapott követelés | immat.: önköltség követelés: piaci érték, elhatárolt bevétel |
- 29/30 -
Bármilyen eszköz, így a Bitcoin birtoklásával kapcsolatosan is az eszköz értékelése és értékcsökkenése az a kérdéskör, amelyet elsősorban körbe kell járni. A befektetett eszközök tartósan szolgálják a vállalkozás érdekeit, értéküket az értékcsökkenési leíráson keresztül számoljuk el a termelés költségei között. Amennyiben a Bitcoin szellemi termékként kerül a könyvekben kimutatásra, akkor a társaságnak meg kell határoznia egy hasznos élettartamot, maradványértéket, illetve az értékcsökkenés módját. Értékcsökkenést azonban csak a használatba vett szellemi termékek után lehet elszámolni, kérdéses, hogy a Bitcoin esetén mi minősül használatbavételnek. Az is erősen kétséges, hogy a Bitcoin értékének a változása valamilyen előre meghatározható módot követne. Az értékcsökkenés vonatkozásában a Bitcoin sokkal inkább úgy viselkedik, mint az értékpapírok. Kérdésként fog tehát felmerülni, hogy lehet-e egyáltalán a Bitcoinra értékcsökkenést elszámolni. Szellemi termékek esetén a számviteli értékcsökkenést az adótörvény is elfogadja, nem ír elő a számviteli értékcsökkenéstől eltérő mértéket és leírási módot. Amennyiben nem számolható el terv szerinti értékcsökkenés, akkor is előfordulhat, hogy a Bitcoin árfolyama tartósan és jelentősen a könyv szerinti értéke alá csökken. Amennyiben a Bitcoin az immateriális javak között került kimutatásra, akkor az értékváltozása terven felüli értékcsökkenés[31] elszámolását indokolja. A társasági adó törvény a terven felüli értékcsökkenést nem tekinti az adózás szempontjából elszámolható költségnek, azzal az adóalapot meg kell növelni.[32]
Követelés esetén értékvesztést kell hasonló esetben elszámolni, és ez az értékvesztés is adóalap növelő tétel.[33] Természetesen, ha a terven felüli értékcsökkenés vagy az értékvesztés visszaírásra kerül, akkor az adóalapot csökkentő tétel lesz. Ha elfogadjuk a bányászott Bitcoin a NAV állásfoglalás szerinti, térítés nélkül átvett követelésként történő kimutatását, akkor az értékvesztéssel egy időben a bekerüléskor elhatárolt bevételt is arányosan fel kell oldani. Ez önmagában nem adóalapot módosító tétel, de éppen ezért a számvitelben elszámolt bevétel adóköteles bevétel lesz, vagyis az értékvesztés elszámolása adózási szempontból duplán sújtja a vállalkozást. A követelések értékvesztésének adóalapot növelő tételként történő elszámolása alól a legfontosabb kivételt a kétes követelésekre elszámolni engedett adóalapot csökkentő tétel képviseli, de mivel a Bitcoinnak nincs lejárata, ezért azzal kapcsolatban a követelés kétessé válása, elévülése nem értelmezhető. Ez is azt támasztja alá, hogy nem szerencsés az egyéb követelésként történő besorolása, mivel a követelés lényeges tulajdonságaival nem rendelkezik.
Amennyiben a Bitcoin készletként kerül kimutatásra, akkor a készletértékelés elvei vonatkoznak rá. Mind a vásárolt, mind a saját termelésű készletre is vonatkozik az értékvesztés elszámolási kötelezettség,[34] amennyiben a könyv szerinti érték tartósan és jelentősen magasabb, mint a mérlegkészítéskor ismert piaci érték. Az adótörvény csak
- 30/31 -
a követelések értékvesztését rendeli visszatenni az adóalapba, a készletekre elszámolt értékvesztések nem növelik az adóalapot, kivéve, ha a társasági adó törvény másként rendelkezik.
A deviza eszközöket és deviza kötelezettségeket a mérleg fordulónapjára vonatkozóan, a fordulónapon érvényes választott árfolyamra kell átértékelni, amennyiben az összevont árfolyam különbözet jelentős. Devizaeszköznek minősül a valutakészlet, a külföldi pénzértékre szóló követelés, befektetett pénzügyi eszköz, értékpapír. A készleteket, immateriális javakat nem kell az év végén átértékelni, mivel nem devizaeszközök. A követelésként nyilvántartott Bitcoin esetén akkor lehet szükség év végi átértékelésre, ha azt külföldi pénzeszköz ellenében vásárolták (illetve, ha pénzeszközként vagy értékpapírként lehetne nyilvántartani). A befektetett pénzügyi eszközök évi végi átértékelés miatti árfolyamnyereségével az adózó, döntése szerint, csökkentheti az adóalapját,[35] a Bitcoin, mint egyéb követelés árfolyamnyereségével azonban nem. Megállapítható tehát, hogy a Bitcoin eszközök közötti besorolásától függően az év végi értékelésnek más és más lesz a hatása az adóalapra. Ez az alábbi táblázatos formában foglalható össze:
| Eszközcsoport | Eszköz értékelés | Adóalap hatás |
| vásárolt készlet | súlyozott átlagár, FIFO | közvetett (elszámolható ráfordításon keresztül) |
| értékvesztés | nincs adóalap növelés | |
| saját termelésű készlet | értékvesztés | nincs adóalap növelés |
| immateriális jószág | értékhelyesbítés piaci értékre | nincs eredmény hatás |
| terv szerinti értékcsökkenés (ha van) | számvitel szerinti elfogadott mértékben | |
| terven felüli értékcsökkenés | adóalap növelő | |
| egyéb követelés | értékvesztés | adóalap növelő |
| arányos elhatárolás megszűn- tetése | adóköteles bevétel | |
| devizás követelés | év végi átértékelés | adóalap növelő |
A vállalkozások értékesítésből származó árbevétele alapszabályként társaságiadó-köteles, függetlenül attól, hogy az értékesítés nettó árbevételként, vagy egyéb bevételként kerül kimutatásra, hiszen benne van az adózás előtti eredményben, és az adótörvény nem ír elő adóalap módosító tételt. A Bitcoin értékesítésének így csak akkor nem lenne társasági adó vonzata, ha a Bitcoin pénz lenne, amelyet termék vagy szolgáltatás ellenértékeként fizettek. Ha a Bitcoin bármilyen más eszköz, akkor az adóalapot az eladási áron kívül az az érték is befolyásolja, amely az eladáskor az eszköz számított nyilvántartási értéke vagy könyv szerinti értéke. Az, hogy a Bitcoin milyen eszközcsoportban kerül kimutatásra, nem az összességében a teljes élettartamra elszámolt
- 31/32 -
ráfordítást változtatja, hanem a ráfordítás számviteli és adózás szempontjából történő elszámolásának az idejét.
Mivel a Bitcoin nem tekinthető pénznek, ezért a Bitcoinnal történő fizetés barter ügyletnek minősül, vagyis két adásvételi ügylet történik: az egyikben Bitcoin kerül eladásra, azon az áron, amit a cserébe kapott termék vagy szolgáltatás piaci értéke képvisel. A Bitcoin értékesítése a tőzsdén szintén a termékértékesítéssel, készlet- vagy követelésértékesítéssel esik egy tekintet alá. A következőkben azt vizsgáljuk meg, hogy mekkora társasági adó alap keletkezik az értékesítés következtében.
A befektetett eszközök között a Bitcoin az immateriális javak között került nyilvántartásra a fentiek szerint, így az adózás szempontjából a számított nyilvántartási érték a nettó könyv szerinti értéktől csak a terven felüli értékcsökkenés összegével térhet el. Amennyiben terven felüli értékcsökkenés elszámolásra került, az növelte az adóalapot az elszámolás időszakában, tehát adózási szempontból akkor nem került elszámolásra. Az eszközök közül történő kivezetéskor az adóalap elszámolás technikája a bruttó elszámolás, amelynek során azt az összeget, amely az elszámolási időszakban az adózási előtti eredményt csökkentette, vissza kell tenni az adóalapba, és azzal az összeggel, amelyet az adótörvény megenged elszámolni, csökkenteni kell a társasági adó alapját. Mivel az értékesítés időszakában az eszköz kivezetésével a nettó könyv szerinti érték ráfordításként elszámolásra került és csökkentette az adózás előtti eredményt, ezért ezzel az összeggel az adóalapot meg kell növelni, a számított nyilvántartási érték összegével pedig csökkenteni kell. Ez az elszámolás azt eredményezi, hogy kivezetéskor az összes, az adóalap csökkenéseként korábban még el nem számolt beszerzési érték elszámolásra kerül. Vagyis az adóalap az értékesítéskor lehet kisebb, mint az ügyletből származó számviteli eredmény, de ennek az az oka, hogy a különbség már korábban, a terven felüli értékcsökkenés elszámolásakor leadózásra került.
A készletek a vállalkozást rövid időn keresztül szolgálják, így nem merül fel az értékcsökkenés kérdése, azonban a készletek értékelési módja meghatározza a felhasznált készlet ráfordításként elszámolt értékét. A vásárolt készleteket leggyakrabban egyedi beszerzési áron, súlyozott átlagáron, vagy FIFO módszerrel számolt értéken tartják nyilván. Az értékelés módja meghatározza azt, hogy az eladásra került Bitcoin eladási árával szemben mekkora ráfordítást lehet elszámolni. Tegyük fel például, hogy a Bitcoin árfolyama a vizsgált időszak alatt egyre nőtt. Ekkor a FIFO értékelés azt jelenti, hogy a legrégebbi, vagyis legalacsonyabb áron nyilvántartott Bitcoin kerül az értékesítési árral szemben ráfordításként elszámolásra, vagyis nagyobb lesz az értékesítésen a tőkenyereség, mint mondjuk súlyozott átlagáras nyilvántartás mellett lett volna.
Az értékvesztés adózási szempontból hasonlóan viselkedik a fentebb már említett terven felüli értékcsökkenéshez. Amennyiben az értékvesztés a korábbi években adóalapot növelő tételként már elszámolásra került (követelés esetén), akkor a készlet kivezetésekor az adóalap ezzel az összeggel csökkenni fog. Vagyis az, hogy a számvitelben az értékesítésből származó, számviteli eredmény mennyiben tér el az adóalaptól, attól függ, hogy került-e, és mekkora összegben, értékvesztés elszámolásra. Az egyéb követelésnél tehát értékesítéskor a nyilvántartott értékvesztés csökkenti az adóalapot,[36]
- 32/33 -
míg készlet értékvesztése esetén nincs ilyen adóalap módosító tétel. Abban az esetben, ha a NAV állásfoglalással összhangban a bányászott Bitcoin térítés nélkül átvett egyéb követelésként került a könyvekbe, akkor értékesítéskor a korábban még fel nem oldott elhatárolt bevételt is fel kell oldani, amely adóköteles bevétel lesz. Az adóalap ebben az esetben tehát nem az értékesítésen elért árfolyamnyereség, hanem az eladási ár teljes összege lesz, csökkentve azzal a résszel, amelyen az adót már korábban megfizették.
Elmondható tehát, hogy alapvetően az adófizetési kötelezettség felmerülésének idejét befolyásolja a Bitcoin számviteli bemutatási módja, illetve a bányászott Bitcoin esetén a bányászat költségeinek az értékesítési árhoz kapcsolását teheti nehézzé. A fentebb bemutatott adóalap különbségek az alábbiakban foglalhatók össze:
| Eszközcsoport | Adóalap = az ügyletből elért |
| vásárolt készlet | adózás előtti eredmény |
| saját termelésű készlet | adózás előtti eredmény |
| immateriális jószág | adózás előtti eredmény + nettó könyv szerinti érték - számított nyilvántartási érték |
| egyéb követelés | adózás előtti eredmény, ahol az adózás előtti eredmény a fel- oldott, elhatárolt egyéb bevételt is tartalmazza - nyilvántartott értékvesztés |
Amennyiben a bármelyik eszköz csoportban kimutatott Bitcoin értékesítése kapcsolt vállalkozásnak történik, akkor az értékesítésre a transzferár képzési és nyilvántartási szabályok is vonatkoznak. Ha az ügylet nem piaci áron történik, akkor az adóalapot úgy kell módosítani, hogy az a szokásos piaci árat tartalmazza.
A Bitcoin besorolásának a nehézségét az adja, hogy több eszközcsoport tulajdonságait is magán viseli, de nincs olyan eszközcsoport, amely alá egyértelműen besorolható lenne. A kriptovaluták, kriptografikus eszközök sokfélesége pedig a besorolást még komplexebbé teszi. A megoldást valószínűleg az adja, ha a kriptovaluták külön eszközcsoportba kerülnek. Jelenleg a két egymástól leginkább eltérő nemzetközi megoldás a virtuális értékpapírként történő besorolás, amely a Bitcoint a szabályozott pénzpiacok részévé teszi (pl. USA, Málta), illetve az IFRS interpretációs biztosságának az ajánlása, amely a Bitcoint készletként, vagy immateriális jószágként sorolja be. Magyarországon számviteli állásfoglalás nem létezik a témában, azonban a számviteli törvény lehetővé teszi a törvénytől eltérő módon történő besorolást, ha az a valós, hű képet jobban mutatja. Eddig két olyan NAV állásfoglalás került adózóknak kiadásra, amely a Bitcoint egyéb követelésként sorolja be. Az ilyen besorolás nem egyezik meg a nemzetközi trendekkel, és a számviteli törvény előírásaival sem. A számviteli besorolásnak jelentős hatása van mind a beszámolóban kimutatott eszköz értékre, mind a társasági adó alapjára. Mivel azoknak a vállalkozásoknak, amelyeknek Bitcoin van a birtokukban minden évben állást kell foglalniuk a kérdésben, ezért célszerű lenne a magyar álláspont átvizsgálása és egy egységes számviteli álláspont kialakítása. ■
JEGYZETEK
[1] http://digitalcash.hu/2017/07/17/a-nav-allasfoglalasa-a-bitcoinrol-tao-szempontok-alapjan/
[2] Azóta már több adózónak került hasonló tartalommal állásfoglalás kiadása.
[3] https://cryptoresearch.report/crypto-research/taxation-cryptocurrencies-europe/
[4] IFRIC update June, 2019, Holdings Cryptocurrencies - Agenda Paper 12. https://www.ifrs.org/news-and-events/updates/ifric-updates/june-2019/#8
[5] C-264/14 ügy, Skatteverket kontra David Hedqvist, ECLI:EU:C:2015:718.
[6] https://kriptomat.io/hu/kriptovalutak/mi-az-a-bitcoin-es-hogyan-mukodik/
[7] 2013. évi CCXXXVII. tv. a Hitelintézetekről és Pénzügyi Vállalkozásokról (továbbiakban: Hpt.), 6. §.
[8] 2001. évi CXX tv. a Tőkepiacról, 5. § (1) bek. 122. pont.
[9] Ld. pl. https://www.worldcoinindex.com/coin/bitcoin
[10] https://news.crunchbase.com/news/blockchain-and-crypto-deals-are-down-sharply-in-2019/
[11] 2013. évi V. tv. a Polgári Törvénykönyvről (továbbiakban: Ptk.), 6:565. §.
[12] Ptk. 5:14. §.
[13] Ptk. 6:1. §.
[14] Az állásfoglalás nem nyilvános, dátuma 2017. július 7. elérhető: http://digitalcash.hu/2017/07/17/a-nav-allasfoglalasa-a-bitcoinrol-tao-szempontok-alapjan/
[15] Bagi-Héjja-Incze-Kovács-Máriás-Molnár-Olajos-Péter-Simon-Számel-Szűcs-Tepliczky-Viczán: A kriptovaluták lehetséges megjelenése a magyar jogrendszerben. Joghallgatók Önképző Szervezete - Projektek, 2017/18. II. félév, http://josz.elte.hu/index.php/projektek/
[16] IAS 8.10
[17] IAS 21.
[18] IAS 32.11.
[19] 2000. évi C. tv. a Számvitelről (továbbiakban: Számv. tv.), 3. § (8) bek. 3. pont, (9) bek. 1. és 2. pontok.
[20] IAS 15.
[21] IAS 2.6.
[22] IAS 38.8.
[23] Számv. tv. 25. §.
[24] Számv. tv. 4. § (4).
[25] Számv. tv. 25. § (7) c) alpont.
[26] https://www.ifrs.org/projects/2019/holdings-of-cryptocurrencies/
[29] 1996. évi 81.tv a Társasági és osztalékadóról (továbbiakban: Tao tv.).
[30] 32/2017(X.18.) NGM rendelet a szokásos piaci ár meghatározásával összefüggő nyilvántartási kötelezettségekről.
[31] Számv.tv. 53. §.
[32] Tao tv. 8. § (1) b) alpont.
[33] Tao tv. 8. § (1) gy) alpont.
[34] Számv tv. 56. §.
Lábjegyzetek:
[1] A szerző egyetemi docens (Budapesti Corvinus Egyetem).
Visszaugrás
