Bármely fejlett ország adójogát az adórendszert létrehozó, és annak működését szabályozó jogi normák összessége, az adóigazgatási gyakorlat és az adózásra vonatkozó bírói döntések együttesen alkotják. Az adójogról nemzeti szinten adórendszer nélkül beszélni nem lehet. Létrejöttének és működésének alapja az adóügyi jogviszony. Ennek két alanyát különböztetjük meg. Az egyik adóalany az adózó, aki jogszabályban meghatározott esetekben és módon teljesíti az adókötelezettségeket. A jogviszony másik alanya az állam, az adóztató közhatalom, amely az adóügyi jogviszonyban csak közvetetten jelenik meg, helyette és érdekében a közigazgatás elkülönült részét képező adóhivatal jár el.
Az adóelméleti feltételeket az Európai Unió adóztató tevékenységére vetítve megállapíthatjuk, hogy jogtudományi értelemben az Európai Unió nem rendelkezik önálló, a tagállamokétól elkülönített adórendszerrel-adójoggal. Az általa beszedett adóbevételt nem képes közvetlenül meghatározni, azt nem az Unió szedi be, és a költségvetésének szintjén a tagállamok által beszedett adóbevétel töredéke jelenik meg. Az Európai Unió és a tagállamok polgárai között adóügyi jogviszony sem jön létre. Bár az Európai Unió költségvetési bevételei között megtaláljuk az általános forgalmi adóból származó bevételeket, ez azonban nem tekinthető az Európai Unió saját bevételének. Magának az általános forgalmi adóztatás rendszerének a kiépítéséről, a működtetés, az adómérték feltételeiről a tagállamok döntenek. Annak ellenére, hogy az általános forgalmi adó tekinthető az egyik legharmonizáltabb pénzügyi jogi területnek, a nemzeti áfarendszerek között az adó mértékében, az adósávok megállapításában, az adó megfizetésének és a beszedésének módjában lényeges különbségek figyelhetők meg. Az általános forgalmi adóra vonatkozóan az Európai Unió csupán néhány, a tagállamok számára kötelező irányelv meghatározására szorítkozott[1]. Így 1992-ben vezették be az általános forgalmi adó minimálkulcsait. A hasonlóan magas szinten egységesített jövedéki adóztatás területén az Európai Unió 1972-ben jutott el az első átfogó szabályozási kísérletig. Még ezen az összehangolt adózási területen is csak 20 évvel később került sor a tételes jogi szabályok összehangolására a horizontális és vertikális irányelvek meghatározásával[2]. Jól látható, hogy e kötelező szabályok ellenére a nemzeti adórendszerek, adójogalkotás kevés területen mondott le az adószuverenitásáról. Sem az általános forgalmi adónál, sem a jövedéki adóknál nem találunk két tagállamban azonos, vagy részleteiben is jelentős hasonlóságot mutató rendszert. A jövedéki adók tárgyi hatálya, az adóigazgatási szervezetrendszerek, vagy éppen az adómentességek meghatározásában kevés uniósan egységes szabály található. Még ezeknél a fogyasztást terhelő adóknál sem állíthatjuk azt, hogy ezek az Unió tagállamoktól elkülönült adójogának alapját képezhetik. Megállapítható, hogy önálló, a tagállamokétól elkülönülten működő adó, vagy adórendszer az Európai Unióban nem létezik. Nem csupán az adóalanyok, és az Unió közti adójogviszony hiányáról beszélhetünk, de a szubszidiaritás elve miatt hiányzik az önálló uniós adóigazgatás rendszere, és az is lényeges, hogy az adóbevételek még a harmonizált adók esetében is a tagállami költségvetésekbe folynak be.
A nemzeti költségvetéseket vizsgálva látható, hogy a tagállamok az adószuverenitásukról szinte csak jelképes mértékben, a bevételi oldal elhanyagolható részéről mondanak le, így például az általános forgalmi adóból származó bevételeik 1%-át fizetik be az uniós költségvetésbe. Nyilvánvaló, hogy az erőteljesebb harmonizációs lépések esetén az európai adójogalkotás térnyerésével a közösségi jog kötelező jellege miatt csökkenne a tagállamok költségvetési bevétele. Ezáltal a tagállamok politikai célkitűzéseinek megvalósítási lehetősége, mozgástere, a bevételek feletti rendelkezési joggal arányosan változna. Ez a felismerés jelentősen lassítja az adóharmonizáció folyamatát. Ezt a tartózkodó tagállami magatartást jelzi, hogy jelentős jogalkotási korlátozások érvényesülnek, hiszen az adókra vonatkozó irányelvek, rendelkezések elfogadásához a tagállamok egyhangú döntése szükséges. Az önálló Európai Uniós adójog fejlesztése irányába tett jelentős lépésnek tekinthető[3], hogy az Európai Unió 2013-ban a nemzeti adórendszerek működését, közelítését segítő cselekvési programot fogadott el. A fent leírtak ellenére mégsem helytelen uniós adójogról beszélni. Önálló uniós adó, és adórendszer hiányában is létezik és érvényesül az Unió korlátozott adójoga, amely jogilag könnyen megragadható. Az adójog ugyanis fontos részét képezi az uniós jog egészének, az acquise communitaire-nek. Az uniós adójog kialakulásának és fejlődésének központi eleme az adóharmonizáció.
Az európai uniós adójog fontos jellegzetessége, hogy az adóztatás egységesülésének fő eszközévé a
- 150/151 -
másodlagos jogforrási rendszerek váltak. Míg az elsődleges jogforrások, vagyis az alapító szerződések és ezek módosításai az adózással meglehetősen keveset foglalkoznak[4], hatásmechanizmusokról megállapítható, hogy az elsődleges jogforrások közvetett módon az az elfogadott alapelvek rendszerén keresztül befolyásolják a nemzetállami jogalkotást. Az uniós jog elsőbbségének, a közvetlen hatálynak, a közvetlen alkalmazhatóság és más elveknek az adózásra vonatkozóan is érvényesülő szabályozó szerepük van. Az uniós szerződések konkrét, adózásra vonatkozó szabályainak köre szűk.[5] Az adójogi harmonizáció fontos eszközei az elsődleges jogforrások, amit az Uniót létrehozó és működését módosító alapszerződések, valamint a tagállamok csatlakozási szerződései alkotnak. A másodlagos jogforrások köréhez az Uniós főszervek által alkotott jogi normák, irányelvek és rendeletek tartoznak. Harmadik eszközként említhető a "soft law" eszköztára, pl. magatartási kódex megalkotása. A közvetlen adók harmonizációs szintje alacsony, az alapító szerződések alig említik őket. A jogi harmonizáció alapja az EUMSZ 114., 115. és 352. cikke által előírt kötelezettségek rendszeréből vezethető le. Ennek lényege, hogy a Tanács az Európai Bizottság javaslatára az Európai Parlamenttel való konzultáció után egyhangúlag hozza meg azokat a döntéseket, amelyeket szükségesnek tart az egységes piac működése érdekében. Az EUMSZ 110-113. cikkei szabályozzák az adókat, de ez a szabályozás kizárólag a közvetett adókat érinti. A 110. cikk kifejezetten megtiltja a más tagállamokból származó termékek diszkriminatív kezelését a hazai piac védelme érdekében. A 110. cikk (1) bekezdése megfogalmazza az azonos adókötelezettségek elvét, tehát azt, hogy piacvédelmi célokra az adók, adórendszer nem használható. Az EUMSZ 113. cikke előírja a forgalmi, fogyasztási, jövedéki és más fogyasztási adók egységesítésének kötelezettségét. A forgalmi adóknál a hozzáadott érték típusú adóztatást köteles a tagállam alkalmazni a más jellegű forgalmi adók alkalmazása tilos. A 113. cikkely meghatározta a fogyasztási adók, így pl. a jövedéki adók minimális tárgyi hatályát, tehát azokat a termékeket, amelyekre a tagállam köteles kiterjeszteni a fogyasztási adóztatást. A Maastrichti Szerződés illesztette be az EUMSZ-be a 65. cikket, amely lehetővé tette a tagállamoknak az adózási jogkövetés megvalósítása érdekében jogszabályokat alkossanak és figyelembe vegyék az adóalanyok közti különbségeket, lakóhelyük, tőkéjük szerint.
Az Uniós adójogi normák legfontosabb és legnagyobb jelentőségű eszközét a másodlagos jogforrások alkotják. A jövedéki adóztatásban, valamint az általános forgalmi adóknál és a személyi jövedelmekre és a társasági adókra vonatkozóan az irányelvek tekinthetők a harmonizáció jogi instrumentumának. Az irányelv volt az a jogi eszköz, amely a tagállami adórendszereket összehangolta az egységes piac hatékonyabb működése érdekében. Az irányelvek feleltek meg annak az Uniós alapelvnek, hogy közvetetten, egyértelmű fogalmakkal a beépítésre időt adva hozzák létre a közeledő nemzetállami adójogalkotást. Ez a hatás nagyon gyakran áttételesen érvényesül, és közvetetten az adóztatási feltételek minimumára, olykor maximumára korlátozottan jelenik meg úgy, hogy a pontos adómérték meghatározása a tagállam feladata maradt. Az Uniós adójog végrehajtása a szubszidiaritás elve miatt a nemzeti jogalkotások feladata maradt. Az Uniós adójog egyik legfontosabb szabályozási eszköze az az elv, hogy a tagállami adóztatási lépések nem lehetnek ellentétesek az Európai Unió által meghatározottakkal. A közvetlen adókra vonatkozva a harmonizáció fő jogi eszközévé az irányelvek váltak. 2011-ig az EUMSZ 115. cikke alapján három új irányelvet fogadtak el, amelyek a jogharmonizáció legfontosabb lépésének tekinthetők.
- Az első az Anya- és Leányvállalati Irányelv volt, amelynek hatálya az Európai Unió hatálya illetőségek rendelkező társaságok közötti osztalékfizetésre terjedt ki, és célja, hogy a leányvállalat nyereségének kettős adóztatását elkerülje (Tanács 90/435/EGK Irányelve). Az irányelv a fenti cél elérése érdekében előírja, hogy a leányvállalat székhelye szerinti tagország az osztalékfizetésre nem vethet ki forrásadót, az anyavállalat országának pedig a kapott osztalékot vagy mentesítenie kell az osztalék alól, vagy beszállítást kell engedélyeznie.
- A második jelentős irányelv a fúziós irányelv volt, amelyet a Tanács 90/434/EGK Irányelve tett közzé. A szabályozás lényege az volt, hogy a vállalkozások részére választási lehetőséget enged, hogy az esetleges rejtett tartalékok adózását elhalasszák, és az ne a fúzió, hanem a társaság eszközeinek későbbi értékesítésekor váljon adókötelessé. Ez a megoldás tehát az adó megfizetésének halasztását eredményezte. Ez a kedvezmény mind a társaságot, mind annak tulajdonosát megillette.
- A harmadik jelentős irányelv a Tanács 2003/49/EK kamat-jogdíj Irányelve volt. E szabályozás lényege az volt, hogy az Unión belüli kifizetések kizárólag a hitelt nyújtó, illetőleg a jogdíj tulajdonos illetősége szerinti országban legyenek adóztathatók, a forrásországban pedig ne terhelje a kifizetést forrásadó. Az irányelv alkalmazhatóságának feltétele, hogy az egyik társaság a másik társaság tőkéjében legalább 25%-os részesedéssel rendelkezzen, vagy ilyen irányú szavazati jogokat birtokoljon[6].
- 151/152 -
Mivel az Európai Unió adóztatási joga csak korlátozottan érvényesül, és költségvetésében adó jellegű bevételek csak ritka kivétellel találhatók, így az adóztatási politikájának középpontjában sem a nemzeti adóztatási célokhoz hasonló elvárások találhatók. Adórendszerének fő célja, hogy az egységes piac kialakulását segítse az adójogalkotás eszközeivel. Más megközelítésben az mondható, hogy az adójogalkotás közvetlen célja a négy alapszabadság érvényesülésének segítése, a tagállamok közötti adójogalkotási különbségek lebontása, tehát a piaci szabályok harmonizálása. Az Európai Unió adópolitikájának központi eleme tehát a tagállamok versenytorzító adóztatási gyakorlatának a megváltoztatására irányul. Másként megfogalmazva az egységes gazdasági térségben a tagállami adórendszerek közötti különbségek felszámolása a cél, a diszkrimináció megszüntetése a piaci verseny érdekében.
Az adóharmonizáció egy politikailag érzékeny folyamat[7], hiszen a tagállamok a költségvetésük, bevételeik és adóztatási autonómiájuk egy részét átengedik az Európai Uniónak. Az adózási egységesülése jól érzékelhető módon a nemzeti hatáskört és az évszázadok alatt kivívott adózási szuverenitást csökkenti, és így közvetetten a nemzeti politika szabadságfokát, a nemzeti célok megvalósításához szükséges bevételek rendszerét is átalakítja. Jól érzékelhető, hogy ezt a szuverenitás csökkenést a nemzetállamok eltérő módon és adónemenként elérő módon kezelik. Míg a közvetett adóknál elfogadottabb az egységes szabályok érvényesülése, a közvetlen adóknál egyes tagállamok, mint pl.: Írország, az Egyesült Királyság, Dánia és Magyarország a lassabb harmonizálás hívei.
Az európai adóharmonizációs folyamat jellegzetessége, hogy annak fontos szereplőjévé vált az Európai Bíróság. Az elmúlt évtizedek egyik jelentős eredménye volt, hogy az EUMSZ 267. cikke az Európai Bíróságot feljogosította arra, hogy vizsgálja a tagállamok belső szabályait abból a szempontból, hogy összhangban vannak-e az uniós joggal. Az Európai Bíróság belső jogfejlesztő szerepe nem csupán irányt mutatott, de eszközként is szolgált a harmonizáció megvalósulásához. A Bíróság számos döntésében aktívan avatkozott be a tagállamok adóztatási gyakorlatába, és ezzel segítette az adóharmonizáció folyamatát.
Azt mondhatjuk, hogy a harmonizált európai uniós adójognak csupán a normák azon halmazát nevezhetjük, amelyeket az elsődleges vagy másodlagos uniós jogforrások határoznak meg a nemzeti adójogalkotás elveivel és működésével kapcsolatban. Tágabb értelemben ide sorolhatjuk azokat az elveket és döntéseket is, amelyeket az Európai Unió főszervei e tárgykörben megalkottak. Azt mondhatjuk, hogy adóharmonizáció alatt mindazon intézkedéseket, jogalkotási lépéseket, folyamatokat érthetjük, amelyek eredményeként a tagállami adójogszabályok és adóigazgatási gyakorlat közelít egy, a közösség által meghatározott és elvárt irányhoz.
Az adóharmonizáció célja a nemzeti adórendszerek közti különbségek csökkentése, megszüntetése. Nem célja azonban minden tagállamra kiterjedő egységes, európai uniós adórendszer létrehozása. Az adóharmonizáció lehet pozitív, ekkor új, tételes jogi szabályok megalkotásáról beszélhetünk, amelyben az egységesülés részletes feltételeit határozzák meg, és lehet negatív harmonizáció, amikor a nemzeti jogalkotásra vagy joggyakorlatra vonatkozó tiltást fogalmaznak meg.
Az Európai Uniót létrehozó és működését szabályozó szerződések nem tartalmaznak részletes iránymutatást az adóztatási jognak az Unió és a tagállamok közötti elosztására, és az adórendszerek összehangolásával sem foglakoznak részletesen. E szabályozási attitűd eredményeképpen jelenleg is jelentős különbségek figyelhetők meg a tagállamok adórendszerei között. Meg kell jegyeznem, hogy az egységesülés folyamatában az Európai Unió támaszkodik és támogatja is a tagállamai számára a kettős, a kétoldalú vagy többoldalú adóügyi egyezmények megkötését, és a nemzetközi mintaegyezmények követését. Ezek a jogi normák ugyan nem tartoznak az európai uniós joganyagba, de segítik a tagállamok közötti egységesülés folyamatát. Az EKSZ 293. cikke felhatalmazta a tagállamokat arra, hogy a közösségen belüli kettős adóztatás elkerülése érdekében két, vagy többoldalú adóegyezményeket kössenek. Ez a szakasz a Lisszaboni Szerződés elfogadása után bekerült az Unió jogi normái közé. Ennek ellenére a tagállamok adóügyi együttműködésének jelenleg is alapját képezhetik az adóügyi egyezmények. Az Európai Unió, mint jogi személy rendelkezik azzal a jogi lehetőséggel, hogy az uniós célok megvalósítása érdekében kettős adóztatás elkerülésére szerződést kössön. Az Unió rendelkezik ilyen megállapodással, többek között Andorrával, Liechtensteinnel, Monacóval, San Marinóval, Svájccal és az Egyesült Államokkal. Ezeknek az egyezményeknek a megkötésekor figyelembe vették az Európai Unió Megtakarításokról szóló Irányelvét is. Az Európai Unió elsőbbségi jogalkotási rendszere miatt ezen a területen a tagállamok saját hatáskörben további megállapodást kötni nem jogosultak. Ez az eset is példázza, hogy az adójog területén is érvényesül az uniós jog elsőbbsége az adózásban. Ugyanakkor az EUMSZ 351. cikke a tagállamok kötelességévé teszi az Uniós szabályoknak megfelelően a múltbeli egyensú-
- 152/153 -
lyok kialakítását, az ellentmondások kiküszöbölését. A tagállamoknak kötelességük átvizsgálni visszamenőlegesen az adóügyi jogalkotásuk helyzetét az Uniós szabályozásnak megfelelően.
Az elsődleges és másodlagos jogforrások adóharmonizációs szerepe mellett az egyenetlenül haladó egységesülési folyamat fontos szereplőjévé vált az Európai Bíróság, amely döntéseivel jelentősen befolyásolta a harmonizációt, a tagállamok adózási gyakorlatát, és a negatív harmonizáció egyik fő eszközévé vált. Az Európai Bíróság ilyen szerződésére a Lisszaboni Szerződés 281. cikke nyújtott jogalapot, amely felhatalmazta a Bíróságot az egyhangú döntést nem igénylő területeken az aktív jogértelmezésre. Ez az új ítélkezési gyakorlat a jogharmonizáció egyik legfontosabb szereplőjévé tette az Európai Bíróságot. Ez a jogfejlesztő szerep kiterjed arra, hogy a bíróság vizsgálhatta a tagállami kötelezettségszegést az Európai Bizottság által indított előzetes eljárást követően. Vizsgálhatja továbbá a négy alapszabadság érvényesülését az adózásban is, az Európai Egységes Okmány 1986-ban megfogalmazott "belső piac" fogalmához kapcsolódóan. Az Európai Bíróság számos nagy jelentőségű döntést hozott, így pl. az Áfa visszatérítésével, a helyi iparűzési adóval, vagy a személyi jövedelemadó előlegének érvényesítésével kapcsolatban. A 2014 április 10-én hozott C-115/13. sz. döntésében a közösségi joggal ellentétesnek ítélte a magyar jövedéki szabályozást abban a tekintetben, hogy a tagállam által engedélyezett mennyiségi korlát erejéig adómentesnek nyilvánított magánfőzés, illetve bérfőzésben előállított gyümölcspárlat feldolgozásának adómentességét megtiltotta.
Az Európai Közösség és a jogelődjének tekinthető ESZAK megalakulásától kezdve célul tűzte ki néhány gazdasági szempontból fontos szén és acéltermék szabad kereskedelmét. A szabad kereskedelem feltételeinek meghatározása érdekében állítottak fel 1953-ban a Tinbergen bizottságot, amelynek már kitűzött célja volt az adóharmonizáció lehetséges irányainak kidolgozása. A Bizottság jelentésében javasolta a kumulatív forgalmi adóztatás megszüntetését, és a forgalmi adók rendszerének átalakítását, az adóztatás célországba való telepítésével. Az 1958-ben hatályba lépő Római Szerződés kimondta a közvetett adók harmonizációját és megszüntette a kumulatív fogyasztási adókat. Ezt követően 1960-ban három munkacsoportot (A, B, C elnevezéssel) hoztak létre a közvetett adóztatás rendszerének átalakítása érdekében. Ezzel egyidőben Fritz Neumark professzor vezetésével megalakult a Neumark-Bizottság, amely az eltérő tagállami adórendszereknek az áruk szabad mozgására gyakorolt hatását vizsgálta, és kísérletet tett az egyenlő versenyfeltételek kidolgozására. A két vizsgálati jelentés hasonló következtetésekre jutott. Javasolták a hozzáadott érték alapú fogyasztási adóztatást és a jövedéki adók egységesítését és az úthasználati díjak szinkronizálását. A Neumark-Bizottság munkájában a közvetlen adókra, a társasági adókra és a tevékenységek utáni (osztalék, profitadók) egységesítését is javasolta. A két bizottság munkája alapján 1962 novemberében beterjesztette a Tanács elé az első harmonizált Áfa-irányelv javaslatot a nagykereskedelmi tranzakciókra vonatkoztatva. Az Európa Parlament az elvi jogi munka után 1967-ben elfogadta az első két Áfa-irányelvet, melyek ma is a harmonizálás alapját jelentik. Ezekkel egyidőben 1968 július 1-jén jött létre az első, még viszonylag laza szerkezetű vámunió. Az 1960-as évek végén megindult a jövedéki adók harmonizációja is. A Bizottság három csoportba sorolta a tagállamok által jövedéki termékeknek meghatározott termékeket[8].
Az első csoportba tartoztak azok a kiemelten fontos termékek, amelyekre feltétlenül és kötelező módon a tagállamok kötelesek harmonizált jövedéki adót kivetni. A második csoportba kerültek a harmonizálást nem igénylők, amelyek esetében a tagállam dönthetett a jövedéki szabályozásról. A harmadik csoportba kerültek azok, amelyeket kivettek az addigi jövedéki adói kategóriából, mint pl. a só.
Már a Neumark jelentés is felvetette a társasági adók és a tőkemozgások egységesítésének szükségességét. A tőkepiaci javaslat elkészítésével megbízták Claudio Sepre professzort.[9] Az általa vezetett bizottság a tőkepiaci adóztatásról és az adósemlegességről elkészített jelentésében három alapelvet fogalmazott meg:
a) Az adórendszernek semmilyen hatást nem szabad gyakorolnia a tőkebefektetések helyének megválasztásában.
b) Az adórendszer nem befolyásolhatja a működő tőke befektetések és a közvetítők általi befektetések közötti választást.
c) A befektetési ösztönzőknek és az adókörnyezetnek a tagállamokban hasonlóaknak kell lenniük.
A jogharmonizáció következő lépését az 1970-ben elkészített Werner-jelentés eredményezte, amely az egységes gazdasági és monetáris rendszer
- 153/154 -
megvalósítási feltételeinek vizsgálatáról szólt. Jelentős megállapításokat tartalmazott az adórendszerre vonatkoztatva is. Megfogalmazta az egységes fogyasztási adórendszer szükségességét és a belső tagállami adóhatárok eltörlését. A megvalósítás végső időpontjának 1978-at határozták meg. A Werner-tervben meghatározottal érdekében az Európai Bizottság sorra nyújtotta be adózási tárgyú irányelv javaslatait a Tanácsnak. Ezek közül azonban keveset fogadtak el és alkalmaztak a későbbiekben. A Werner-jelentésben felvázolt folyamat az 1980-as években a világgazdasági válság elmélyülése miatt leállt, 1971-1972-ben összeomlott a Bretton-Woods-i pénzügyi rendszer, és 1973 után kialakult olajválság következtében a gazdasági integráció elmélyítésének igénye lecsökkent. E negatív hatásokra válaszul a Bizottság adózási akcióprogramot dolgozott ki, amely néhány területen jelentős sikereket ért el. Ennek eredményeként 1977-ben elfogadták a 6., majd a 8. Áfa-Irányelvet, amely az általános forgalmi adó visszaigényléséről szólt. Ezt követően 1984-ben elfogadták az ingó vagyontárgyak bérbeadásával kapcsolatos 10. Áfa-Irányelvet. Az 1980-as évek közepén a tagállamok túljutottak a gazdasági válságon és az adóharmonizáció ismét felgyorsulhatott. Jelentős lökést adott az egységesülés folyamatának az 1985-ben kiadott Fehér Könyv, amely az egységes piac megvalósulásának akadályait, s így az adóügyi akadályait is vázolta. A Fehér Könyv alapján született meg 1986-ben az Egységes Európai Okmány, mely összefoglalta a harmonizáció addigi eredményeit és lehetővé tette a továbblépést. A Bizottság e dokumentumokban kétkulcsos Áfa-rendszerre tett javaslatot, és indítványozta az egységes jövedéki adók rendszerének kiépítését. A közvetlen adókra vonatkozóan az adóhatárok megszüntetése volt kedvező, amely segítette a határon átnyúló tevékenységeket. Következő lépésként a pénzügyminiszterek 1986-os találkozóján döntöttek a közösségi adópolitika további egységesítéséről. 1997-ben megszületett a magatartási kódex, amely az Európai Uniós vállalatok egységes magatartási szabályait fogalmazta meg.
A '90-es évek végén elmélyült a közvetett adók harmonizációja. A gazdaság számos területén születtek részletes és nagy jelentőségű Áfa irányelvek. Így például 1990 júniusában megszületett a Telekommunikációs Szolgáltatások Adóztatásáról szóló Irányelv, illetve 1999 októberében a Munkaintenzív Tevékenységek Áfájáról szóló Irányelv, majd 2001-ben elfogadták az elektronikus számlázásáról, 2002-ben pedig a Médiaszolgáltatások Áfájáról szóló Irányelvet. Ebben az időszakban a jövedéki adók harmonizációja is felgyorsult, és mind az alkoholok lepárlásáról, mind a dohánytermékek kereskedelméről irányelv született. Majd 2003-ban a bizottság elkészítette a jövedéki termékek szállításának elektronikai követéséről szóló irányelv tervezetét, és még ugyanebben az évben elfogadták az üzemanyagok bio anyag tartalmáról szóló irányelvet.
Ezzel ellentétben a közvetlen adók harmonizációjának területén ebben az időszakban sem történt jelentős előrelépés. Az Európai Bizottság érzékelte a tagállamok tartózkodó magatartását e területtel kapcsolatban, ezért közvetlen irányelv javaslatok nem születtek. Azonban az ún. "soft law" eszközökkel[10] ajánlásokkal próbálták befolyásolni a tagállamok adózási magatartását. (A kis- és középvállalkozások adózásával kapcsolatban.) Fontos jogi lépés volt a közvetlen adók harmonizációjának folyamatában, és az egységülés legfontosabb eszközévé vált az Ecofin-tanács (Pénzügyminiszterek Tanácsa) által 1997-ben elfogadott magatartási kódex, a Code Of Conduct. E dokumentum célja a káros adóverseny visszaszorítása volt úgy, hogy ajánlásokat tett a követendő adóztatási magatartásra. Az Európa Tanács 2003 júniusában fogadta el a közvetlen adókat szabályozó adócsomag részeként a kapcsolt vállalkozások közötti kamat- és jogdíjfizetésről és a magánszemélyek megtakarításáról szóló irányelv javaslatot[11].
Az elmúlt évtized adóharmonizációs eredményeire az a jellemző, hogy jelentős előrelépés az adózási együttműködésben, valamint a jövedéki adók területén látható. A közvetlen adóknál az elmúlt években jelentős közeledés nem történt. Legnagyobb eredményként az új jövedéki irányelv elfogadását nevezhetjük. A Tanács 2008/118/EK irányelve hatályon kívül helyezte a jövedékekről szóló 92/12/EGK irányelvet, mely átfogóan szabályozta a harmonizált jövedéki adókat. Az új jogi normát kiegészítette a 2010/12/EU és a 2013/61/EU irányelve, és így a régi szabályozáshoz számos elemmel kapcsolódó, de teljes egészében újrafogalmazott jövedéki adórendszer jön létre. Ehhez kapcsolódott a Tanács 389/2012/EU rendelete, amely 2012-ben a jövedéki és az adóigazgatási együttműködés új szabályainak meghatározásával felváltotta a 2073/2004 EK rendeletet. Jelentős lépés volt az 1286/2013-as EU rendelet, amely a 2014-2020 közötti időszakra vonatkozóan határozta meg az Uniós adórendszerek működésének javítási programját "Fiscalis 2020" néven. Ez a rendelet hatályon kívül helyezte az 1482/2007 EK rendeletet és a célja az volt, hogy az adóigazgatási együttműködés javításával összehangoltan lépjenek fel a tagállami adóhivatalok az adócsalás ellen. ■
JEGYZETEK
[1] A témáról ld. még: Dr. Békés Balázs: A közvetlen adózás az Európai Unióban. PhD értekezés. Budapest 2012. 17. o.
[2] Az Európai Unió adójoga (Szerk. Őry Tamás) Osiris Kiadó, Budapest 2003. 18. o.
[3] Jól jelzi az európai uniós főszervek elkötelezettségét hogy a 1286/2013/EU rendelet "Fiscalis 2020" nevet viseli
[4] Dr. Békés Balázs: i.m. 44. o.
[5] Az Európai Unió adójoga (Szerk. Őry Tamás) Osiris Kiadó, Budapest 2003. 39. o.
[6] Dr. Békés Balázs: i.m. 65. o.
[7] A témáról ld. még Dr. Erdős Éva: Új tendenciák az egyenes adók harmonizációjában. Miskolci Jogtudományi Műhely 3., Magyarország az európai uniós csatlakozás küszöbén (a 2003 május 28-i tudományos ülés anyaga) (Szerk. Róth Erika) Bíbor Kiadó, Miskolc 2003
[8] Az Európai Unió adójoga (Szerk. Őry Tamás) Osiris Kiadó, Budapest 2003. 66-67. o.
[9] Michael Aujean: The CCTB Project and The Future of European Taxation, Common Consolidated Corporate Tax Base, Linde Verlag, Wien 2008. 18. o.
[10] Az Európai Unió adójoga (Szerk. Őry Tamás) OsirisKiadó, Budapest 2003. 442. o.
[11] Council of the European Union: 23 November 1999 SN 4901/99 Report, Code of Conduct Group (Business Taxation), Brussels, ECOFIN Council on 29 November 1999
Lábjegyzetek:
[1] A szerző tanszékvezető egyetemi docens.
Visszaugrás
