"A magyar jog nem tartalmaz alkotmányos garanciát arra, hogy tartalmasan érvényesíthetők legyenek a diszkriminációtilalom és a konfiskáló hatású adóztatás tilalmának alkotmányos elvei."
2010-ben a közjogi berendezkedés szisztematikus átalakítása kezdődött el Magyarországon. A változások a közpénzügyi rendszerre és az adópolitikára is kiterjedtek. Ennek következtében megváltozott a fiskális politika számára alkotmányos szempontból irányadó közteherviselés elvének alkotmányos tartalma.
A változások következtében háttérbe szorult a fizetőképesség szempontja, felszámolták a progresszív jövedelemadózást, és ágazati különadókat vezettek be a bankszektortól és az energiaszektortól kezdve a telekommunikációs ágazaton át egészen a gyógyszeriparig és a kiskereskedelemig. A disztributív igazságosság feladása ultraliberális politikát sejtet, valójában azonban inkább egy túlközpontosított állam építette ki állásait, amely azonban nélkülözi a szociális gondoskodás korábban megszokott eszköztárát. Aki nem tud, vagy nem akar részt venni az állami közmunkaprogramban, annak a szociális ellátásoknak csak a morzsája jut. Az ország gazdasági teljesítőképességéhez mérten nagyvonalú családi kedvezmények címzettjei kizárólag azok, akik keresnek; elsősorban azok, akik jól keresnek. A gazdaságba beavatkozó állam a korporativizmus alapján áll, privilegizált félállami testületeket épít ki (gazdasági és szakmai kamarák, akadémiák stb.), feladva a fiskális semlegesség elvét, és ún. stratégiai megállapodásokat köt kiválasztott vállalatokkal. A közpénz felhasználásának nyilvánosságára vonatkozó szabályok bizonytalanná váltak, körük beszűkült, a törvények inflálódtak, az állam mint gazdasági szabályozó hatalom politikája öt éve folyamatosan rögtönzésektől terhes.
A fiskális politikában 2010 óta bekövetkezett változások olyan gazdaságpolitikához illeszkednek, amelyben a hangsúly a munkaalkalmak tömeges megteremtésére kerül, ami csak úgy lehetséges, ha az alacsonyan kvalifikált és államilag adminisztrált munka kerül előtérbe. Aki ebből önhibájából vagy önhibáján kívül kimarad, az a társadalom perifériájára szorul, hathatós állami segítség nélkül marad. Az elemzők szerint[1] a magyar gazdaság versenyképessége a makrogazdasági növekedés ellenére is folyamatosan romlik, a kritikusan magas államadósság és az ország külső kitettsége lényegében nem csökkent. A versenyképesség javítását az akadályozza, hogy Magyarország messze az OECD országok szintje alatt fordít oktatásra és egészségügyre, vagyis nem költ a humán vagyon növelésére. A versenyképesség javításának végső akadálya az, hogy alacsony szintű Magyarországon a hozzáadott érték, és a gazdaság egyre kevésbé diverzifikált. A versenyképesség javításának további jelentős akadálya a kormányzati döntéshozatal alacsony színvonala, a szabályozás kiszámíthatatlansága, illetve átláthatóságának hiánya.
Az Európai Bizottság legutóbbi országjelentésében a magyar adórendszerben súlyos hibákat vél felfedezni az adópolitika tervezését és kivitelezését illetően egyaránt. Az ágazati különadók hatása súlyosan versenytorzító, az alacsony keresetűek adóterhe pedig méltánytalanul magas. Progresszív jövedelemadózásra és vagyonadók bevezetésére lenne szükség.[2] Az Európai Bizottság álláspontjával megegyezően az IMF is kiemeli azt, hogy fontos lenne a progresszív jövedelemadó bevezetése, az ágazati különadók fokozatos kivezetése és a pénzügyi szektort érintő adóterhelés jelentős csökkentése. Más szavakkal az adópolitikának el kellene mozdulnia a disztributív igazságosság érvényesítése, a versenytorzító különadók leépítése és a pénzügyi szektor finanszírozási képességének felszabadítása felé. [3]
A 2012-ben hatályba lépett Alaptörvény új alkotmányos helyzetet teremtett Magyarországon. A fiskális politika értékelése szempontjából a közteherviselés elvének van kiemelkedő jelentősége. Az új alkotmány átvette a korábbi alkotmányba foglalt elvet, de módosított formában. Ezáltal megváltozott a közteherviselés tartalma, és ennél fogva a fiskális politika alkotmányos alapja is. Az alábbiakban ezt vesszük számba.
A vizsgálat alapvető nehézségét az jelenti, hogy bár a közteherviselés elve kétségtelenül meghatározó jelentőségű az adópolitika szempontjából, nem mutathatók ki azonban ezzel összefüggésben olyan szigorú tartalmi elemek, amelyek megléte vagy hiánya az alkotmányosság megítélése szempontjából döntő jelentőségű lenne. Még az európai országokban is
- 37/38 -
egymástól alapvetően eltérő megoldásokat láthatunk, különösen akkor, ha az adóprogressziót vesszük figyelembe. Vannak fejlett államok (pl. Németország vagy Olaszország), ahol az adóztatás alkotmányosságának nélkülözhetetlen feltétele a progresszív jövedelemadózás alkalmazása, máshol (pl. Hollandiában) a progresszív jövedelemadózás alkalmazása vagy mellőzése nem alkotmányossági kérdés.
Az adópolitikát és adózási gyakorlatot illetően szokásosan kiemelhetők az Adam Smith által megfogalmazott adózási maximák: az adóztatás alapuljon világos és egyértelmű törvényen (certainty), az adótörvények legyenek könnyen végrehajthatók (convenience), az adózás legyen hatékony (efficiency), továbbá méltányos (fairness).[4] Az itt felsorolt elvek közül alkotmányos jelentősége inkább csak a legalitás, valamint az egyenlőségeszményt magában foglaló méltányosság elvének van. A hatékonyság és a könnyű végrehajthatóság elvei a fiskális politikával szemben megfogalmazható célszerűségi elvárásokhoz kapcsolódnak; fontosak, de nincs közvetlenül alkotmányos jelentőségük.
A legalitás elve azon kiemelt szempontra irányítja rá a figyelmet, hogy jogállamban a fiskális politikától nemcsak az várható el, hogy gazdaságos legyen, de legalább ennyire az is, hogy bármiféle gazdaságossági cél megvalósítására csak törvényes korlátok között kerüljön sor. A horizontális és vertikális méltányosság elvei azt jelentik, hogy az összehasonlítható csoportokat azonos módon, illetve a különböző csoportokat megkülönböztető módon kell adóztatni. A horizontális méltányosság érvényesítésének alapja az, hogy a közösségileg szervezett szolgáltatások hasznából minden polgár részesül. A vertikális méltányosság a tagolt társadalomban szükségképpen érvényesítendő megkülönböztetésen alapul, az adófizetésre kötelezésnek ugyanis a polgárok fizetőképességéhez kell igazodnia. [5]
Az állam az adóztatásnál csak a büntetőjog eszközeivel avatkozik bele erőteljesebben a polgárok életébe, utóbbi viszont a társadalom tagjainak csak kis részét érinti, szemben előbbivel, hiszen az adózás mindenkire kihat cselekvőképességtől függetlenül. Innét nézve alkotmányos jelentősége van annak, hogy az állam adóztató hatalma törvényes korlátok közé terelhető, kiszámítható és méltányos legyen. Az adókötelezettséget nem lehet általában megsérteni, vagyis az adójog megsértése soha nem malum per se, mivel az adójogban csak az adókötelezés konkrét előírásának megsértése fordulhat elő, ami viszont nem megengedhető: malum prohibitum.
Az Adam Smith-i alapelvekkel összefüggésbe hozhatók a fiskális politikával szemben közelebbről támasztható követelmények: a semlegesség (az adóztatás a lehető legkevésbé torzítsa el a gazdasági döntéseket) és a könnyű végrehajthatóság (jó adminisztráció). E követelmények akkor teljesíthetők, ha az adópolitika nem önkénytől terhes, ami viszont akkor következhet be, ha érvényesül a diszkriminációtilalom és a konfiskáló hatású adóztatás tilalma, vagyis érvényesül az adózásban a jogegyenlőség és az adóztató állam beavatkozásának arányossága.
Az adóztatás a polgári társadalom tipikus terméke, hiszen feltételezi a tulajdonszabadságot és a parlamentáris demokráciát. Az állami jövedelemközpontosítás természetesen mindig szükséges, de az, hogy ez adógazdaságban mutatkozik meg, korántsem magától értetődő. A polgári forradalmakat megelőzően, prekapitalista közegben lényegében nem beszélhetünk adógazdaságról, hiszen a tulajdon feletti szabad rendelkezés és a képviseleti demokrácia elvei nem, vagy csak csökevényesen érvényesülnek (a rendi monarchiában már van elkülönült árutermelői tulajdon és az adókat megszavazó parlament).[6]
A piacgazdaság természetéhez igazodva az állami beavatkozás akkor minimalizálható, ha ügyleteket (számlaértékekben megmutatkozó hozzáadott értéket vagy ügyleti nyereséget) adóztatnak. A jövedelem adóztatása nemcsak a piaci alku logikáját közvetítő, az egyes ügyletekre irányított funkcionális jövedelemelosztásban, hanem személyi jövedelemelosztásban is megvalósulhat; sőt, a modern adóztató államnak ez az alapesete. Ilyenkor nemcsak azt kell figyelembe venni, hogy az adófizető polgár mekkora jövedelemre tesz szert, hanem azt is, hogy ki az, aki jövedelmet szerez. Jelentőséghez jut a fizetőképesség, és ekkor eljutunk a szerződéses egyenértékűség logikájától az áldozatvállaló-képesség értékeléséig.
A folyamat értékelésétől az állapot felmérése (az ügyletektől és a jövedelemtől a felhalmozott vagyon) felé haladva előtérbe kerül az a szempont, hogy a különböző teherviselő-képességű adózók számára nem egyforma áldozatot jelent a megszerzett jövedelem nagyságával mégoly arányos (lineáris) adózás sem.
- 38/39 -
Ebből fakad a progresszió szükségessége a jövedelemadózásban. Ekkor az adózók közötti társadalmi különbségeket félretevő adópolitikát, amely az egyszerű kiigazító igazságosságra épít, leváltja egy magasabb rendű adópolitika, amelynek alapja az osztó (disztributív) igazságosság, vagyis a javak elosztásának hozzáigazítása az újraelosztást elszenvedők társadalmi helyzetéhez.
Noha a fejlett nyugaton válságba került a formális és szubsztantív szabályozás - vagyis az egyéni szabadságok érvényesülése és a jóléti állam -, a kapitalista termelés legitimációs válsága mégis kezelhetőnek látszik mikroszinten, az integrációs képződmények, a részvételi demokrácia és a társadalmi párbeszéd során kialakuló összetartó értékek révén. Magyarországon - és általában a közép- és kelet-európai térségben -szintén megfigyelhető a formális és szubsztantív szabályozás válsága. Az ebből adódó rések azonban nem válnak kitölthetővé önszabályozással, mivel ehhez hiányoznak az egymással együttműködő, megfelelő aktorok. A kapitalizmus legitimációs válsága ezért nem, vagy alig enyhíthető informális megoldásokkal, amelyek előfeltételeznék az élénk horizontális kapcsolatokat.
A térség országai tőke-, valamint technológiaimportra szorulnak. A tőkevonzás érdekében kénytelenek visszavenni a disztributív igazságosságból. A magyar állam sem kerüli a jóléti rendszerek leépítését: a szociális ellátás helyett a munkahelyteremtést támogatja, akár közmunka-alkalmak megteremtésével is.
A magyar kormánypolitikára ugyanakkor 2010 óta a harcos aktivizmus jellemző. Az átfogó és mélyreható beavatkozás főbb eszközei a súlyos ágazati különadók (feladva ezzel a fiskális semlegességet), a nagyvállalatokkal kötött különmegállapodások, államosítás, kazuisztikus szabályozás, szokatlanul intenzív árszabályozás (rezsiharc). A többségi demokrácia a politikai és gazdasági szabadságok és a joguralom ellenében hat, válságba sodorva a racionális államot. A túlhatalomból viszont az adódik, hogy súlytalanná válnak az intézményes fékek (média, alkotmánybíráskodás, a számvevőszék ellenőrző hatalma stb.). E körülményekből korábban elképzelhetetlen mértékű központosítás adódik, ami pedig megbénítja a gazdasági életet, meggyöngíti a társadalom horizontális kapcsolatait, és elerőtleníti a civil szervezeteket.
Hiába szabadít fel a közteherviselés tartalmának elszegényítése erőforrásokat, azok felhasználása csak bővülő gazdaságban lenne lehetséges, ahhoz viszont beruházások kellenének, a beruházásokhoz hitel, a hitelhez pedig kiszámítható szabályozási környezet. Fiskális semlegességre is szükség lenne, ami azonban az ágazati különadók és az extrém fogyasztási adók (pl. a világviszonylatban kirívóan magas, 27%-os mértékű hozzáadottérték-adó) miatt nem lehetséges. Fiskális semlegesség és könnyű végrehajthatóság hiányában a disztributív igazságosság és a közteherviselés elszegényítése hiábavaló áldozatnak tűnik.
A polgárok az adóztató államtól azt várják, hogy tiszteletben tartsa a magántulajdont, amelyet az egyéni munka alapoz meg, és hogy a magántulajdonnal rendelkező polgárok szabadon maguk szervezhessék meg életüket. A polgárok ugyanakkor közösségben élnek, szerződéses úton állapodva meg a politika vitelének módjában. A polgári társadalmi berendezkedés tartópillérei ezek szerint: magántulajdon, politikai szabadság és társadalmi szerződés. Egy liberális demokráciában a polgárokat nem lehet fizetésre kötelezni - még a köz javára sem - a beleegyezésük, pontosabban a felhatalmazásuk nélkül. Az állam azért sem avatkozhat be önkényesen, mert az államtól elvárt feladat a tulajdon védelme, így képtelenség lenne, ha az állam nem a tulajdon védelme érdekében lépne fel, hanem a magántulajdon önkényes elvételére kerítene alkalmat. [7] A polgároknak kötelessége - de önérdeke is -, hogy az állammal olyan viszonyra lépjenek, amely a felek kölcsönös segítségnyújtásának ad teret. A polgároktól csak akkor várható el, hogy a társadalmi szerződés részesei legyenek, átadva ezáltal a politikai képviseletet az államnak, ha az állam vagyonuk védelme és jólétük növelése érdekében lép fel. [8]
A szabadság birodalmában, az Egyesült Államokban az állam adóztatásra való felhatalmazása nem magától értetődő, csupán az 1787-es philadelphiai alkotmányozó konvención biztosítják a szövetség számára az adóztató hatalmat. Ezért megfogalmazható az adóztató állam alternatívája: vagyis, ha a hatalom alulról fölfelé épül fel, és annak alapját a helyi közösségek képezik, akkor komolyan kell venni a közvetlen demokrácia, sőt, az anarchizmus (kevés állam) lehetőségét is. [9] Mindenesetre, az Egyesült Államok alkotmányos rendje (Egyesült Államok Alkotmánya, I. cikk 8. szakasz 1. pont) megengedi az adóztatást
- 39/40 -
az általános jóléti elv (general welfare clause) alapján, fedezendő az állami adósságszolgálat, valamint a rend- és jogvédelem kiadásait, továbbá a jóléti kiadásokat. Pontosabban, a szövetségi alkotmány egy blokkban adja meg a felhatalmazást adóztatásra és az adóbeszedésből származó közpénz elköltésére (taxing and spending clause). [10]
A szövetségi állam adóhatalmának korlátai a szövetségi jelleggel függenek össze: a) közvetett adókat csak egységesen lehet kivetni; b) az 1913-as tizenhatodik alkotmánymódosításig egyenes adókat csak az államok népességével arányosan lehetett kivetni (ami akadályát képezte a progresszív jövedelemadó bevezetésének); c) tilos a tagállamok közötti exportra adót kivetni. A felhatalmazást az általános jóléti elv alapján lehetséges pozitív felhatalmazásnak tekinteni tág értelemben véve (Hamilton[11]); de úgy is, hogy főszabályként a szövetségnek nincs adóztató hatalma, kivéve ha az célhoz kötött, ahogyan az az általános jóléti elv alapján értelmezhető (Madison[12]). Idővel Hamilton álláspontja jutott érvényre.
Az amerikai példa azt mutatja, hogy az adóztató hatalom elfogadása korántsem magától értetődő. A vita tárgyát ugyan a hatalom föderatív államszervezetben való megosztásának lehetősége képezi, de mögöttesen és lényegét tekintve a vita a demokráciáról szól; arról, hogy demokratikus viszonyok között az állam milyen feltételek mellett gyakorolhat adóztató hatalmat, illetve miként igazolható ennek a hatalomnak a gyakorlása. Ilyen értelemben ez a vita tanulságos lehet nem föderatív alkotmányos keretek között is.
A polgárok szabadsága szempontjából logikus, hogy az adóztatásnak célhoz kötöttnek kell lennie, még ha nem is az ún. céladókról van szó (vagyis egyszeri közösségi cél elérése érdekében alkalmilag kivetett adókról). Ugyanakkor, ha az adóztatás és az állami kiadások között nem értelmezhető közvetlen összefüggés, az állam jelentős hatalomhoz jut, amivel vissza is lehet élni. Szövetségi szinten egyáltalán nem nyilvánvaló, hogy a szövetséget a polgárok adóztató hatalommal, vagyis általános fizetési kötelezettség bevezetésének jogosítványával ruházzák fel.
Általában angolszász hagyomány az, hogy az állam adóztató hatalmának gyakorlása külön igazolásra szorul. A parlament időről időre meghatározza, hogy az állam mire költsön (appropriációs törvény), amihez képest nem szükségszerű az, hogy a bevételeket ne ugyanúgy alkalmilag biztosítsák a kormányzó hatalom számára, hanem a költségvetési cikluson túlnyúló, állandó bevételi forrásokat teremtsenek meg központi adók formájában. Az állam adóztató hatalmának célhoz kötöttségi elve egyáltalán nem honosodott meg az európai kontinensen, így Magyarországon sem. Ezért a jogász számára jellemző módon föl sem merül az a kérdés, hogy minden egyes adó bevezetésének szükségességét és mikéntjét szükséges lenne külön megindokolni.
Az alkotmányos demokrácia radikális felfogása felől nézve abból kell kiindulni, hogy a kormányzat mesterséges képződmény, amely létezését csak abból nyeri, hogy a polgárok felhatalmazzák kormányukat közös ügyeik vitelére, illetve a parlamentet megfelelő képviseletükre. A cél nem az adóbevétel maximalizálásának lehetősége, hanem az, hogy oly módon lehessen felhatalmazást adni az adóbevételek maximalizálására, hogy a politikailag szervezett közösség működésének a választópolgárok által megállapított korlátai ne legyenek átléphetőek.[13] Az adózással kapcsolatban azt a két alapvető kérdést lehet föltenni, hogy milyen szintű legyen az állami központosítás, és milyen legyen ezen belül az adók szerkezete. Ehhez kapcsolódóan egy előkérdés is föltehető: hogy egyáltalán miből származik, és miként igazolható az adóztató hatalom. Ebből következik az, hogy az adóbevételek maximalizálásának egyoldalú szemléletét ki kell egészíteni az adóztató hatalom igazolásának kérdésével, ami viszont alkotmányos mérlegelést kíván meg.[14]
Ha a Hobbes által leírt eredendő káoszból indulunk ki (ami korántsem szükségszerű), akkor a kényszerítés szabadságát át kell alakítani a kényszerítés monopolizálásává (az anarchiát renddé); az ilyen rendben kialakított játékszabályok betartása hozzásegít a rend fenntartásához; sőt, ha a játékszabályok készletei között is lehet választani, az az alkotmányos szabadság állapotához vezet. Mivel naivitás azt képzelni, hogy a kényszerítés hatalmával felruházott személyek jóakaratú zsarnokok lesznek, a józan ész diktálja a kényszert, hogy a kiválasztottakra ruházott hatalmat korlátozni kell, ami elvezet a hatalommegosztás eszméjéhez, a fékek és egyensúlyok rendszeréhez, ezen keresztül pedig a jogállam működéséhez. A fentiekből következően olyan játékszabályokra van szükség, amelyek nem csupán a káosz megszüntetésére alkalmasak, hanem a monopolizált kényszerítés lehetőségének intézményes behatárolására is, és végső soron ez adja meg az alkotmány értelmét.[15]
A demokratikus választási szabályok alkalmazása még nem biztosíték az állam demokratikus mű-
- 40/41 -
ködésére. Ezen túl a hatalom intézményes megosztásának különféle eszközeit szükséges alkalmazni a ténylegesen alkotmányos demokrácia érdekében. A hatalom demokráciában szükséges korlátozásának nem elektorális eszközei közé tartoznak a közpénzügyi, ezen belül az adópolitika által alkalmazott szabályozási eszközök.[16]
2010 óta Magyarországon a politika az élet szinte minden szféráját áthatja, megakadályozva ezzel azt, hogy a társadalom egyes alrendszerei (gazdaság, tudomány, vallás stb.) a maguk logikája szerint legyenek képesek működni. A funkcionális differenciálódás elakadása azt jelzi, hogy az egyéni kezdeményezés és a polgári szabadság tisztelete nem szilárdult meg a fejlett nyugati társadalmakban tapasztalható szinten. Magyarországról a politikai és gazdasági rendszerváltoztatás után 25 évvel az mondható el, hogy még mindig hiányoznak azok az intézményes biztosítékok, amelyek gátját képezhetnék az egyébként normálisan szakmai és civil standardok szerint rendeződő életviszonyokba való közvetlen politikai beavatkozásnak, az erőpolitizálásnak és a túlközpontosításnak. Mivel a gazdaságra a piaci hozzáférés súlyos hiányai és a fiskális decentralizáció teljes hiánya a jellemző, nemcsak a politikában és a társadalomban, de a gazdaságban sincsenek meg azok a fékek, amelyek az alkotmányos demokráciában megkívánt egyensúlyi viszonyok kialakulásához vezethetnének. Alig észlelhető például az a jelenség, hogy az adóztató hatalom és az adófizetők között kialakulnának a hagyományos, hierarchikus alá- és fölérendeltség, illetve szembenállás helyett a kapcsolatok horizontális szerveződésének formái (szabályozott alku a hatósággal, a hatályos szabályozás vitatását fair körülmények között lehetővé tevő önellenőrzés stb.).
Az adóztató hatalom gyakorlását demokratikus jogállamban meg kell magyarázni tárgy, alany, nagyság és mérték szerint, a beavatkozást pedig az egyenlőségelvre és a polgári szabadságokra való hivatkozással igazolni kell, egyébként adóztatás helyett csak önkényes állami beavatkozás valósul meg.[17] Az egyenlőségelv alkalmazása az adózásban azt jelenti, hogy az adóterhelés a piacgazdaságban megszerzett jövedelemre irányul, amelyből az állam a keresőképesség szerint kialakított fokozatok szerint, vagyis az állami beavatkozás számára előírt arányosságelvnek megfelelően részesedni kíván.[18] Az adózásnak nemcsak az állami beavatkozás arányossága elvén kell alapulnia, továbbá az államnak nem csupán egyenlő bánásmódot kell biztosítania, hanem az is fontos, hogy eközben az állam figyelembe vegye a piacgazdaságban gyakorolható szabadsággal élő adózókat, akik a gazdaságban elért sikerüknek megfelelően különböznek egymástól. E különbözőségre tekintettel az adóztatásnak individualizáltnak, az egyéni körülményekhez igazítottnak kell lennie. Ily módon a piacgazdasági sikerben részesedő állam az egyenlőségelv általánosságát kiegészíti az adózók konkrét körülményeinek figyelembe vételével.[19]
Bár az adótárgy és -mérték meghatározásában a törvényhozó nagy szabadságot élvez, miután döntött, köteles az alkotmányossági mérce figyelembe vételével következetesen eljárni (érvényesítve a jogban való egyenlőséget).[20] Az adószabályok következetes alkalmazásán alapuló adózásnak a piacgazdaságban való jövedelemszerzés objektív lehetőségeihez kell igazodnia (Zustandstatbestand). Mivel a jövedelemadó nem alapulhat a jövedelemszerzés képességén (Sollertragsteuer), hanem csak a ténylegesen megszerzett jövedelmen, az adózásnak igazodnia kell a ténylegesen megszerzett jövedelemhez (Handlungstatbestand). Az adózásnak végül igazodnia kell ahhoz is, hogy nem elegendő csupán a ténylegesen megszerzett jövedelmet figyelembe venni, hanem azt is, hogy a megszerzett jövedelem eredményezett-e tényleges gazdagodást, például osztalék felvételével, nagyobb költésekkel stb. (Erfolgstatbestand).[21]
Az alkotmányjogilag értékelhető egyenlőségelvet a német irodalomban uralkodó felfogás szerint csak a fizetőképesség elvével lehet megalapozni; annak anyagi jelentést, tartalmat csak ennek révén lehet biztosítani, és igazolások hosszú sorára van szükség ahhoz, hogy a fizetőképesség elvétől el lehessen tekinteni.[22] Ezt a szövetségi alkotmánybírósági gyakorlat is kellőképpen alátámasztja.[23] Az Olasz Köztársaságban az alkotmány[24] 53. cikke kifejezetten előírja a fizetőképesség figyelembe vételét és ennek megfelelően az adóprogresszió alkalmazását.[25] Idézésre érdemes az alkotmánybíróság 126/1979. sz. INVIM-döntése, amelyben az olasz testület úgy értékelte a fizetőképesség elvét, hogy a törvényhozó méltányos-
- 41/42 -
ságból megtisztíthatja az adóalapot a leértékelődésből adódó értéknövekedéstől, ha az infláció következtében az adókötelezettség súlyosbodik, mert az adóalap megnő, miközben e növekedés nincs arányban az adózó valós teherbíró képességének növekedésével.[26] Az olasz alkotmánybírósági gyakorlat következetes abban, hogy az alkotmánybíróság nemcsak a fizetőképesség elvét tekinti alkotmányos értéknek, hanem az adóprogresszió alkalmazását is, mégpedig nem csupán a személyi jövedelemadó, hanem bármely adó tekintetében.[27] Magyarországon az Alaptörvény XXX. cikkébe foglalt teherbíró képesség szerinti adóztatás elvére való utalástól függetlenül lehetséges az adóprogresszió kivétele a jövedelemadózásból, ennek azonban hiányzik a kellő igazolása. Itt a jogállami fejlettség alacsonyabb szintje állapítható meg olyan körülmények között, amikor az egyenlőségeszményt nem lehet alátámasztani adójogi tényállások dologi tartalmának figyelembe vételével, valamint e tartalmaknak megfelelő igazolással.[28]
Az adóztatás beavatkozás a magántulajdonba, amit viszont védeni kell, mégpedig alkotmányos eszközökkel. Az adózás továbbá nem képzelhető el demokratikus és jogállami viszonyok között politikai képviselet nélkül. Az adótörvényhozás gyakorlása, valamint a közpénzek felhasználásának ellenőrzése a parlamenten keresztül ugyancsak az alkotmányos alapokhoz tartozik (nincsen adó parlament nélkül).
Kétezer éves európai hagyomány szerint az alkotmány funkciója a polgárt védelemben részesíteni az állammal szemben, mivel az egyén kiszolgáltatott lehet a hatalomnak, és ezért védelemre szorul. Az adózót nem csupán az védi államával szemben, hogy csak törvényben lehet előírni adófizetési kötelezettséget, hanem fejlett demokráciákban az is, hogy az adózó polgár és a hatóságok kölcsönös érdekektől vezéreltetve, illetve állampolgári öntudatból együttműködnek egymással. Ennek szabályozása szintén alkotmányos jelentőségű.
A demokratikus és jogállami körülmények között működő adóztatás mögött a gazdasági alkotmányosságnak olyan felfogása húzódik meg, amely egyaránt elutasítja a parancsuralmi gazdaságot (központi tervirányításos gazdaságot) és az olyan gazdasági liberalizmust, amely a szabadversenyt kizárólag a piaci erők spontán játékára bízza. Mivel a piac működése önmagában nem zárja ki a verseny eltorzulását - sőt, megbénulását -, esetenként szükség van állami beavatkozásra. Ennek gazdaságelméleti alapját képezi az állami beavatkozás keynes-i elmélete. A demokratikus Németországban a második világháborút követően szociális piacgazdaság épült ki, amely a freiburgi iskola által kidolgozott, ún. ordóliberalizmuson nyugszik. Eszerint az állam felelőssége őrködni a következő elvek fenntartásán: hatékony árrendszer, értékálló fizetőeszköz, a piacokhoz való szabad hozzáférés, a magántulajdon tisztelete, szerződési szabadság és a felelősségvállalás kötelessége.[29]
Ahogy az egyenlőségeszmény konkretizálásában szükséges figyelembe venni a polgárok fizetőképességét, és az adóztató államnak eszerint kell adópolitikájában a különböző társadalmi csoportok között megkülönböztetéseket érvényesítenie, a fizetőképesség elvének jelentősége van az arányossági követelmény jelentésének feltárásában is. A polgári szabadságokba való állami beavatkozás arányosságának elve akkor konkretizálható, ha figyelembe vesszük, hogy a polgár gazdagodásának előfeltétele az államilag szervezett, jogilag rendezett közösség megléte. A szabadságok gyakorlásának nyilvánvalóan vannak társadalmi költségei.
A gazdagodás állam, adó és jog nélküli légüres térben nem értelmezhető, vagyis nincs a társadalomnak állami beavatkozás előtti állapota. Mivel azonban a polgár gazdagodásának mégiscsak mércéje az egyéni teljesítmény, a beavatkozás arányossága is csak akkor dönthető el, ha figyelemmel vagyunk a polgár által nyújtott teljesítményre. Az arányossági mérce tehát a gyakorlatban csak a fizetőképesség, illetve tehervállaló képesség figyelembe vételével érvényesíthető és értelmezhető.[30] Ily módon az egyenlőségeszmény (Gleichheitssatz)) és az adózó polgár gazdasági szabadságának eszménye (Gestaltungsfreiheit) a fizetőképesség elvére való hivatkozással közvetlenül összekapcsolható egymással. Máshonnét közelítve: a fizetőképesség elve nem bír ugyan közvetlenül alkotmányos tartalommal, de sem az egyenlő bánásmód alkotmányos követelménye, sem pedig az állami beavatkozás arányosságának alkotmányos elve nem érvényesíthető, ha nem az adózó polgár konkrét fizetőképességét kell alapul venni az állam működése, a hatóságok eljárása során. A német irodalomból vett fenti megállapítások így érvényesek a magyar alkotmányos gyakorlat megítélésekor is.
- 42/43 -
Az adózás alkotmányos alapjának feltárásához a közteherviselés alkotmányos értékéhez kell fordulnunk, amely az Alaptörvény XXX. cikkében jelenik meg, miszerint teherbíró képességének, illetve a gazdaságban való részvételének megfelelően mindenki hozzájárul a közös szükségletek fedezéséhez.[31] Az Alaptörvény átvette ugyan a közteherviselés fogalmát a korábbi alkotmányból, de jelentős mértékben megváltozott tartalommal. Korábban az Alkotmány úgy rendelkezett, hogy adófizetés révén a természetes és jogi személyek jövedelmi és vagyoni viszonyaiknak megfelelően kötelesek hozzájárulni a közterhekhez.
Abban a közteher mindkét alkotmányos koncepciója megegyezik, hogy a közteherviselésre az általánosság és egyenlőség a jellemző, áttételesen pedig a fizetőképesség (ability-to-pay), illetve teljesítőképesség (Leistungsfähigkeit) szerinti adózás kötelezettségét foglalja magában. Az Alaptörvény a régi felfogást nem veti el, de a jogalkotó azt átformálta. A teherbíró képesség tekintetében a gazdaságban való részvételre utalás új elem.
E tekintetben korporatista állameszmény fejeződik ki, ahol az állam feladatának tulajdonítható az, hogy szabályozó és hatósági tevékenysége gyakorlása során felülemelkedjék az osztálytagozódáson, az állam által megszervezett politikai közösség - az egységesnek tételezett politikai nemzetet alkotó állampolgárok közössége - érdekeire figyelemmel. Ebből adódik az a lehetőség, hogy az állam, a fiskális semlegesség eszméjét feladva, adminisztratív eszközökkel átcsoportosítást végezzen az ágazatok között, erőteljesen alkalmazva például az állami felvásárlás vagy a hatósági árszabályozás eszközét, vagy különadókat bevezetve. Az adott ágazatot terhelő különadó kivetésének alkotmányos indoka a gazdaságban, pontosabban az állam által szervezett társadalomban és gazdaságban elfoglalt sajátos helyzet, és ebből adódóan az adott helyzetet elfoglaló szereplőre az állam által mért felelősség.
A közteherviselés Alaptörvény szerinti alkotmányos koncepciójának jelentése csak akkor tárható fel teljesen, ha utalunk a XXX. cikkben kifejeződő rendelkezéseket megalapozó alkotmányos elvekre is. A XXX. cikk mögött közvetlenül az O) cikk lelhető fel, de az M) cikknek is jelentősége van. Az O) cikk szerint mindenki képességei és lehetőségei szerint köteles az állami és közösségi feladatok ellátásához hozzájárulni. Ebből egyrészt kiolvasható a fizetőképesség szerinti adóztatás elve, másrészt az is megállapítható, hogy a hozzájárulás kötelezettsége a közösségi feladatokból következik, azokból vezethető le. Ez helyeselhető felfogás, hiszen az adófizetési kötelezettség előírása nem öncél, hanem a közösségi feladatok közösségi finanszírozásának eszköze.
Ha a közteherviselés tartalmát tovább vizsgáljuk, figyelembe kell vennünk az M) cikkbe foglalt megállapítást is: Magyarország gazdasága az értékteremtő munkán alapszik. A gazdagság forrásaként a munkát megjelölni polgári hagyomány. A kételkedni szerető Hume szerint ugyan a tulajdon véletlenszerű szerzés eredménye, lényegében egyszerű találás, Locke szerint azonban személyes erőfeszítés gyümölcse. Ennél még tovább megy Rousseau, aki a vagyonszerzés lehetőségét egyenesen a társadalom elismerésének tudja be.[32] Az Alaptörvény egyértelműen a Locke által lefektetett modellt követi: az M) cikk az értékteremtő munkát összeköti a vállalkozás szabadságával, vagyis a gazdagság forrását jelentő munkát közvetlen összefüggésbe hozza a kockáztató, vállalkozói (katallaktikus) gazdasággal.
Ugyanakkor nem hagyható figyelmen kívül, hogy a gazdagság forrásaként megjelölt munka jelentését megszorítóan kell értelmezni, a hozzáfűzött "értékteremtő" jelző miatt. Túl azon, hogy nem világos az értékteremtés alkotmányos jelentése - és az, hogy például milyen lehet a "nem értékteremtő" munka -, látható, hogy a jelző közbeiktatása azért történik, hogy az egyéni ambíciók közösségi keretbe foglalhatók legyenek, hogy egyensúly legyen teremthető az egyéni szabadság és az állam által szervezett politikai közösség között. Ez kitűnik a preambulum M) cikket megalapozó rendelkezéseiből: "valljuk, hogy a közösség erejének és minden ember becsületének alapja a munka, az emberi szellem teljesítménye" (a közösség megelőzi az egyént); "valljuk, hogy a polgárnak és az államnak közös célja a jó élet, a biztonság, a rend, az igazság, a szabadság kiteljesítése" (államcélként a jólét megelőzi a szabadságot).
Az Alaptörvényben szabályozott közteherviselés - az adókötelezettség alkotmányos alapja - a politikai nyilatkozatokban illiberálisnak mondott[33] demokrácia keretében helyezhető el, amennyiben államcélként a jólét megelőzi fontosságában a szabadságot. A preambulumba foglalt megállapítás erényetikai felfogást fejez ki. Ebben az összefüggésben partikuláris értékek birtoklásáról - a jólét, a biztonság és a rendezett élet különböző elemeiről - van szó, amihez képest univerzalista álláspont is megfogalmazható lenne.
- 43/44 -
Ez utóbbi szerint nem elegendő egy aranyszabály követése (cselekedj úgy, hogy a másik embert ne tekintsd céljaid elérése eszközeként), hanem a kanti kategorikus imperatívuszt magasabb szinten kell követni: cselekedj úgy, hogy cselekvésed mások számára mércévé váljék. Ez esetben etikai értékelés önmagában az erények birtoklása révén még nem fejezhető ki, mivel az emberek közötti kapcsolatok áttekintése is szükséges. Csak az egyik embernek a másikhoz fűződő viszonyából tűnik ki, hogy mennyire és miként etikus a vizsgált cselekvés. Az jár el etikusan, aki nem sérti meg azt az eszményt, hogy Isten előtt mindenki egyenlő, ami egyúttal elvezethet a szabadság kiteljesedéséhez is. Ahhoz, hogy az egyenlő bánásmód elve érvényesíthető legyen, az is szükséges, hogy a jogok érvényesítése során a jogalkalmazó következetes legyen. Ekkor megvalósul a jogban való egyenlőség.[34]
Az Alaptörvényben a fentiekben vázolt fogalmi rendnek megfelelően etikai partikularizmus fejeződik ki, ami nem azt jelenti, hogy a törvény előtti egyenlőség elve ne lenne beemelve az alkotmányos rendbe, de államcélként a jó élet (partikuláris javak köre) megelőzi nemcsak a szabadság értékét, hanem a rendet és igazságosságot is, vagyis a konzisztenciakövetelményt. Ennek az is a következménye, hogy az állam az Alaptörvényből kiolvashatóan igényt tart arra, hogy a jogalkalmazók döntéseikben elérjék a materiális igazságosságot. Az univerzális etika felől nézve nincs közvetlen jelentősége annak, hogy egyes esetekben kiszolgáltatható-e a materiális igazságosság (hogy mennyire igazságosak például a javak társadalmi csoportok közötti újraelosztásának különböző esetei). Az etikai értékelés mércéje az, hogy a jogalkalmazásból kizárható-e az önkény. Ehhez arra van szükség, hogy a játékszabályok mindenki számára hozzáférhetőek legyenek, és ugyanazon játékszabályok általános érvénnyel alkalmazhatók legyenek. E tekintetben elegendő igazságos eljárási rendet teremteni, vagyis az igazságosság helyes eljárás, nem pedig a javak elosztásának kérdése.
Mivel az Alaptörvény szerint a társadalmi rend alapja az értékteremtő - vagyis a közösség számára hasznos - munka, az egyes ember becsületének az alapja pedig csak az ilyen munka lehet, már logikailag sem kizárt, hogy lehetnek olyan polgárok, akik nem érdemlik ki a megbecsülést, és ezért például nem is részesítendők szociális gondoskodásban. Ilyen következtetés lehetősége egyáltalán nem zárható ki az Alaptörvény értelmezése során. Az illiberális demokrácia politikai értékének jelentése csak kollektivista - a közösséget az egyén elé helyező - ideológiai háttérből tárható fel. Alapja az Alaptörvény tükrében az, hogy csak annak a polgárnak van becsülete, aki a közösség számára hasznos munkát végez, ami viszont ellentétes az emberi jogok liberális felfogásával, miszerint az emberi méltóság feltétlen, és minden értelmes lény hordozza a polgártársával való megegyezés lehetőségét, miáltal a szabadságát gyakorolja. Az illiberális demokrácia kurzusa által értékteremtőnek kinyilvánított munka alkotmányos koncepciója összeütközésbe kerül magával az Alaptörvénnyel is, amelynek II. cikke szerint az emberi méltóság sérthetetlen.[35] Az Alaptörvény a hangsúlyok elrendezésében élesen különbözik az EU Alapjogi Kartájától, amennyiben utóbbi az egyént a közösség elé helyezi.[36]
A progresszivitás kiiktatása a jövedelemadózásból azzal a céllal függ össze, hogy az állam az adózás után a partikuláris javakat (a jó élet eszközeit) minél nagyobb mértékben hagyja a polgárok rendelkezése alatt. E hozzáállás az individualizmus erőteljes kifejezése; sőt, érvényesítése során az egoizmus sem zárható ki. Az individualizmusnak ugyanakkor ellentéte az, hogy csak a közösség számára hasznosnak ítélt munka számít alkotmányosan értékteremtőnek. Az individualizmus és kollektivizmus közötti ellentmondás oly módon oldható fel, hogy a szabadság alkotmányos értéke hátrébb sorolódik. Ekkor a javak megtermelése és elosztása alapvetően már nem a polgárokon múlik, hanem a javakat biztosító államon. Az állam célja a jó élethez és biztonsághoz szükséges javakkal való ellátás, de nem feltétlenül célja annak biztosítása, hogy a jó élethez és biztonsághoz szükséges javak előállítását és cseréjét maguk a polgárok szervezzék meg. Ha a polgárok közötti együttműködés leértékelődik, az állam nem fektet be a nagy közösségi elosztó rendszerekbe: ahelyett, hogy fejlesztené az oktatást, az egészségügyet, a közigazgatást és a helyi önkormányzatokat, a közösségi közlekedést, a környezetkímélő lokális gazdaságokat vagy éppen a szabadidősportot, a kormányzat azt határozza meg értékként, hogy maximálni lehessen a kommerciális fogyasztást és növelni a közbiztonságot. Mivel a fogyasztani képes, de passzív és atomizált polgárok hajlamosak Misi Mókusként viselkedni, a közöttük a társadalom működtetése szempontjából feltétlenül szükséges együttműködés kommunikációs csatornáinak kiépítéséről és működtetéséről maga az állam gondoskodik, gyakran kinyújtott karjai - gazdasági és szakmai kamarák, irányított médiumok stb. - segítségével.
- 44/45 -
Az adókivetés körülírható pozitív módon, és ekkor a parlament költségvetést megállapító hatásköréhez rendelhető hozzá; vagy negatívan, úgy mint a tulajdonjog korlátja.[37] A magyar alkotmányos szabályozási rendből következően a közterheket a kötelezetteknek elsősorban fizetőképességük - és nem valamiféle haszonelv - szerint kell viselniük. Egyaránt alkotmányos lehet - mert megfelel a fizetőképesség szerinti adóztatás elvének - a lineáris és progresszív elvonás.[38] A fizetőképesség tekintetében olyan alkotmányos előírással nem találkozunk, amelyből közvetlenül alapjog lenne levezethető.
Magyarországon ma sarkalatos törvény rögzíti a lineáris adózás elvét, vagyis azt, hogy az adóköteles jövedelem nagyságának változásával nem változhat az adómérték.[39] Ez nem összeegyeztethetetlen a tág értelemben felfogott teherbíró képesség elvével. Másként fogalmazva: a fizetőképesség elvének nincs olyan konkrétsági szinten megjelenő jelentése a magyar alkotmányjogban, amelyből arra lehetne következtetni, hogy a teherbíró képesség elvével ne lenne összeegyeztethető a progresszivitást kiiktató jövedelemadózás.
Az adójogi értelemben vett fizetőképesség (vagyis teljesítőképesség) elve csak természetes személyeknél értelmezhető. A vállalatok sajátos befektetési eszközként foghatók fel, amelyeknek az adóterhe része a természetes személyek befektetéseire kivetett végső adó terhének. A fizetőképesség elvének alkalmazása során nemcsak a megszerzett jövedelemre kell tekintettel lenni, hanem az adózó személyes körülményeire is. Ideális esetben nem változhat meg adózás hatására a különböző természetes személyek, illetve adózói csoportok közötti viszony, vagyis elvárás az, hogy az adózó relatív helyzete adózás után megközelítőleg azonos legyen azzal, mint amilyen adózás előtt volt. A disztributív igazságosság szempontjának követéséből pedig az a követelmény adódik, hogy az adózók közötti egyenlőtlenségek az adózás hatására csökkenthetők legyenek.
Progresszív adózás esetén, ha az adóalap növekszik, akkor az adómértékek emelkednek; arányos (lineáris) adózás esetén utóbbiak nem változnak. Az egyszerű cserelogikát követő igazságosság a mechanikus egyenlőségen alapul, amit kifejez az arányos adózás elve: az adófizetési kötelezettség legyen arányos a jövedelmi, illetve vagyoni helyzettel. Az osztó igazságosság magasabb rendű szempontját követve azonban annak megfelelően törekszünk egyenlőségre különböző adózók között, hogy figyelembe vesszük az adózás előtt feltárható különbözőségüket.
Ennek megfelelően az adózás korrekciós funkciót is betölt, vagyis érvényesülhet a disztributív igazságosság szempontja.
A progresszivitást nélkülöző, arányos jövedelemadózás nem alkotmányellenes, azonban az áldozatvállalásról való társadalmi gondolkodásnak egy alacsonyabb szintjén fogalmazódik meg; ezért nem fogadható el a fejlett államokban. A Magyarországon jelenleg alkalmazott (és sarkalatos törvényben rögzített) arányos jövedelemadózás társadalmi következményeinek megértése szempontjából érdemes tekintetbe venni azt, hogy miként alakult a helyzet Németországban. A szövetségi alkotmány ugyan nem rögzíti a jövedelemadózás progresszivitásának követelményét, az alkotmánybírósági gyakorlat mégis korán kidolgozta azt az értékrendet, amelynek megfelelően a jövedelmet adóztató szövetségi állam nem tekinthet el az osztó igazságosság magasabb rendű szempontjától.
A szövetségi alkotmánybíróság "Parteispende" ítéletében már 1958-ban kimondta azt, hogy az adófizetési kötelezettség előírásakor nem elegendő a formális egyenlőség szempontjára hagyatkozni, hanem figyelembe kell venni a vagyoni különbségeket, a materiális igazságosságot is.[40] Ennek megfelelően az egyenlőség a fizetőképesség, illetve áldozatvállalás függvénye, az áldozatvállalás pedig nem lehet azonos mértékű szegénynél és gazdagnál. Ebből következően az egyenlő bánásmód követelményének csak akkor lehet megfelelni, ha az adómérték megállapításánál az adóköteles jövedelem nagyságát is figyelembe vesszük.
A problémát az váltotta ki, hogy a progresszív jövedelemadózás következtében a pártoknak juttatott adományok miatt az adóalap-csökkentési lehetőség nagyobb kedvezményt jelent a nagyobb adóköteles jövedelemmel rendelkező jövedelemadózók számára, ami sérti a pártok esélyegyenlőségét, végső soron a választójogi egyenlőség elvét. Ebből nem az a megoldás következik, hogy az adóprogressziót meg kellene szüntetni, hanem az, hogy párttámogatásokhoz nem szabad közvetlenül adókedvezményt társítani. A szövetségi alkotmánybíróság szerint az adóprogresszió igazságos, és csak az adóprogresszió igazságos, mert a jövedelemnagyság változásával változik a fizetőképesség, amit a német törvényhozónak figyelembe kell vennie. A választójogban elégséges az, ha a formális egyenlőség érvényesül, az adójogban viszont - legalább bizonyos mértékig - a materiális egyenlőségnek kell érvényesülnie, ami pedig megköveteli a jövedelemadózás progresszivitását.
A német felfogástól eltérően a hatályos magyar alkotmány lehetővé teszi azt, hogy a jövedelemadózás progresszivitása elhagyható legyen. Groteszk voná-
- 45/46 -
sa ugyanakkor a jelenlegi magyar adópolitikának, hogy progresszivitást érvényesít az ágazati különadók területén (legújabb példa az élelmiszer-biztonsági felügyeleti díj). E téren nem indokolható semmivel az adóprogresszió; különösen nem a fizetőképességgel, ami normális esetben a progresszió alkalmazása mögött meghúzódó alapvető fiskális politikai fogalom. Magyarországon ugyanis az árbevételre vetik ki a szektorális adót, ami azonban csak eshetőlegesen hozható összefüggésbe a fizetőképességgel, hiszen a nagyobb árbevétel társulhat nagyobb kiadásokkal, ami elviszi a nyereséget.[41]
A piaci döntéseket amúgy is torzító ágazati különadók jelentős hátránnyal járnak a fiskális semlegesség szempontjából, mert tényleges hatásukat tekintve önkényes megkülönböztetést valósítanak meg. Ez nem is lehet másként, hiszen a gazdaság elkülönült szféráit terhelik (pénzügyi piacok, energiaszektor, telekommunikáció, gyógyszeripar, kiskereskedelem stb.), amelyeken viszont minden esetben jól érzékelhető a külföldi, illetve másik tagállamból származó tőkebefektetések koncentrációja. Nem volt nehéz tehát előre látni, hogy a progresszív szektorális adók diszkriminatív hatást váltanak ki; sőt, büntető jellegűek az e területeken befektetőkre nézve. Nyilván ez is volt a kormányzat ki nem mondott célja.
Az itt jelzett körülményekből adódik azon egészen különleges hatás, amely legalábbis az EU gyakorlatában kivételes: az adózási gyakorlatot monitorozó Bizottság adójogi intézkedéseket vizsgálva nem egyszerűen adó-, hanem versenyjogi problémákat állapít meg. A magyar adópolitika oly mértékben túllendült a még elfogadható kereteken, oly mértékben unortodoxnak minősült, hogy az adójogi értékelési normái már nem is elegendők ahhoz, hogy egy-egy adóról teljes körben véleményt lehessen mondani, illetve annak hatását egészében ki lehessen mutatni; ehhez már az adójogon túl kell menni, és például versenyjogi szempontokra kell, illetve lehet hivatkozni.
Föltehető a kérdés: hogyan függ össze egymással az EU-adóharmonizáció és a tagállami közteherviselés elvének szabályozása.[42] Az uniós adóharmonizáció és a közteherviselés tagállami alkotmányos szabályozása között csak igen laza, egészen áttételes az összefüggés. Először is, az EU-harmonizáció nem függ össze közvetlenül az alapjogi védelemmel, ugyanis az EU-harmonizáció tárgya az, hogy a belső piaci szabadságokat ne korlátozzák a tagállamok diszkriminatív módon, és a harmonizációhoz nincs szükség alapjogokra való hivatkozásra, azokra alapított érvelésre. Ezen túl, az alapjogok tiszteletére hivatkozás eleve korlátozott lehetőség az uniós szervek számára, mert az alapjogok csak a tagállamok alkotmányos hagyományaival összhangban értelmezhetők. Továbbá, mivel az adóztatás tagállami hatáskör, a közteherviselés alkotmányos problémája csak a tagállami alkotmányos határok között kezelhető. Problémát jelent az is, hogy a közteherviselés alkotmányosan elismert elvével összefüggésbe hozható, adójogilag értelmezhető fizetőképesség elvéből nem következnek alapjogok.
Kérdés továbbá az is, hogy hol van az adószuverenitás határa; egy tagállam meddig mehet el politikájában, és helyezkedhet szembe az EU adóharmonizációjának elmélyülésével anélkül, hogy az EU-lojalitás elvét sértené. Az is kérdés ezzel összefüggésben, hogy ha egy tagállam - pl. Magyarország - az adóharmonizációval szemben foglal állást, akkor ez hogyan hat ki a közteherviselés alkotmányos elvének érvényesítésére.[43] A különutas adóversenyre irányuló magyar adópolitika következtében módosulhat a közteherviselés tartalma, például a progresszió kiiktatása a jövedelemadózásban vagy a különadók esetében a fiskális semlegesség feladása (közvetett diszkrimináció) miatt, amikor a tagállam azt írja elő, hogy az adóteher-viselés összefüggésbe hozható a gazdaságban elfoglalt helyzettel, vagyis nagyobb szervezeteknek adott esetben extra adót kell fizetniük. Belátható ugyanakkor, hogy a közteherviselés tartalmának ilyen módosulása csak a belső piaci szabadságok diszkriminatív korlátozásának a problémájához vezethet, viszont nem érint alapjogokat (sem tagállami szinten, sem pedig az EU Alapjogi Kartájának szintjén).
Egyet lehet érteni azzal a véleménnyel, hogy a közteherviselés elve szükségképpen magába foglalja az általánosság, az egyenlőség, a teljesítőképesség, valamint az elkobzó jellegű adóztatás tilalmának elvét. Létezik olyan vélemény, amely szerint ez az alapvetés kiegészítendő még egy elvvel: a káros adóverseny tilalmával.[44] Ezzel szemben a valóság az, hogy amennyiben a tagállam káros adóversenyben való érintettségének következménye tiltott állami támogatás folyósítása adókedvezmények révén vagy a más tagállambeliek által dominált ágazatok diszkriminatív adóztatása, ez a tagállami politika a belső piaci szabadságok megsértését jelenti, de nem feltétlenül függ össze alapjogokkal. A harmonizáció-ellenes tagállami politika tényleg elvezethet a közteherviselés tagállami alkotmányos értékének módosulásához, de a közteherviselés alkotmányos elve a tagállamok alkotmányos hagyományain belül értelmezendő, annak nincs közvetlen kihatása az EU-jogra.
- 46/47 -
Mivel a tagállami közteher-viselési elv tartalmi módosulása nem hat ki az EU-jogra, nem tűnik helytállónak csak EU-jogi összefüggésben értelmezhető elvet (a káros adóverseny tilalmát) a tagállami alkotmányos rendbe illeszteni. A tagállamtól elvárható, hogy az európai integráció logikájának engedelmeskedve, az unió építése során egyre magasabb fokú lojalitásra törekedjék az EU intézményei iránt, ennek azonban nem szükséges tételesen kifejeződnie a tagállami alkotmányban. A harmonizációellenes tagállami politika és a közteherviselés tagállami alkotmányos elve között tehát tényleg lehet értelmezhető összefüggés, de a közteherviselés alkotmányos értékét nem lehetséges kibővíteni olyan elvvel (a káros adóverseny tilalmával), amelynek jelentése csak határon átnyúló helyzetben, az EU-jog kontextusában tárható fel.
Az adózás szempontjából releváns alkotmányos elvek a hatályos magyar jogban a következők: a) jogállamiság [B) cikk (1)]; b) tagállami hatáskör megosztása más tagállamokkal és az EU szerveivel [E) cikk (2)]; c) a nemzetközi jog elsőbbsége a hazai jog felett, a nemzetközi jog becikkelyezendő, a nemzetközi jogi rendelkezéseknek nincs közvetlen hatálya [Q) cikk (2)-(3)]; d) az állam védelemben részesíti az emberi jogokat, amelyek csak törvény által, alkotmányos értékek védelme érdekében, a feltétlenül szükséges mértékben, az elérni kívánt céllal arányosan és nem diszkriminatív módon korlátozhatók (I. cikk); e) az alkotmány elismeri a vállalkozás szabadságát és a gazdasági versenyt (M) cikk, XII. cikk); f) az alkotmány elismeri a tulajdonhoz való jogot, tulajdon csak törvény által, kivételesen, közérdekből, arányosan és nem diszkriminatív módon, teljes, feltétlen és azonnali kártalanítás mellet korlátozható (XIII. cikk); g) az alkotmány elismeri a tisztességes eljáráshoz való jogot [XXVIII. cikk (1)], a jogorvoslathoz való jogot bíróság vagy közigazgatási hatóság döntésével szemben [XXVIII. cikk (7)]; h) a magánélet és a személyes adatok alkotmányos védelemben részesülnek (VI. cikk); i) a polgárok törvény előtt egyenlőek (XV. cikk); j) a szociális biztonság államcél (XIX. cikk); k) a közterhekhez való hozzájárulásnak a teherviseléssel (a vagyoni és jövedelmi viszonyokkal) arányosan és a gazdaságban való részvételnek megfelelően kell végbemennie (XXX. cikk).
Amikor az Alkotmánybíróság adókérdésekben nyilvánul meg, a fentiekben felsorolt elvekhez jellemzően nem méri hozzá az adózási gyakorlatot egészében és teljességében. Az Alkotmánybíróság ehelyett számos részletkérdésben merül el, ami ugyan nem azt jelenti, hogy nem alkotmányos mércét alkalmaz, a vizsgálata mégis többnyire részletkérdésekre irányul, ami a vizsgálatot technikai jellegűvé teszi. Első helyen nyilván a közteherviselés elvének alkalmazása vehető számba, amely azonban Magyarországon nincs alkotmányos értékekkel tartalmasan kitöltve. Ebből következően nem fejlődhetett ki maradandó értékeket felmutató alkotmányos gyakorlat sem. Az alkotmánybírósági gyakorlatban megjelennek a közteherviselés elve mellett olyan alkotmányos elvek is, mint az arányosság, a diszkriminációmentesség, a jogbiztonság, a szociális biztonság, a vállalkozási szabadság és a magánélet védelme. Különösen gyakran jutnak szerephez a vállalkozási szabadság és a szociális biztonság materiális szempontjai, amelyekhez hozzá lehet mérni az állam adók révén megvalósuló beavatkozásának indokoltságát.
A közjogi bevétel akkor közteher, ha közhatalmi rendelkezésen alapul, és nem szankciójellegű. Ugyanakkor például a szolidaritási alapú társadalombiztosítási bevételek megítélésénél bizonytalanság tapasztalható [amint ez a 14/1992. (III. 30.) AB határozatból is kitűnik], ami a társadalombiztosítási intézmények vegyes jellegére is visszavezethető.[45] Az Alkotmánybíróság nem találta továbbá alkotmányellenesnek azt, hogy a közbefizetések egy része nemcsak hogy nem állami kiadások fedezetéül szolgál, hanem azok felhasználásáról sem az Országgyűlés dönt, hanem az adózók közvetlenül rendelkeznek róla.[46] Az adóbevétel 1%-a fölötti rendelkezés (vagy pl. a szakképzési hozzájárulás vagy az innovációs járulék kiváltási lehetősége természetbeni szolgáltatással, kiválasztott intézmények javára) áttöri a közteher hagyományos fogalmát, amennyiben a bevétel felhasználásáról nem a parlament dönt, hanem maga az adózó, és a bevétel nem globálisan folyik be a költségvetésbe, hanem a kedvezményezetteknek egy címzett csoportjához.
E vonások azt mutatják, hogy ilyen esetekben nem klasszikus adóról, hanem parafiskális eszközökről van szó, lényegében olyan szabályozókról, amelyek átmenetet mutatnak az adminisztratív szabályozók (közvetlen magatartásbefolyásolási eszközök) és az adók között, közgazdaságilag rokon vonásokat mutatva a Pigou-adóval.[47] A többségi rendelkezés lehetőségét az adókedvezmény speciális technikájaként
- 47/48 -
értelmezte, és mint ilyet, a jogalkotó mérlegelési jogkörébe tartozónak ítélte.[48] Az adókedvezmény speciális technikájáról értekezni, amint azt az Alkotmánybíróság teszi, tévedésnek látszik, hiszen az adókötelezettség nem csökkenthető, például adományozás esetén, csak az adóbevétel felhasználásáról lehet rendelkezni, ellentétben péládul a NyESz befizetéssel,[49] amely valódi kedvezmény, mivel az adóhatóság az adózó saját megtakarítási számlájára utalja az adóbevétel egy részét.[50]
A jelenlegi magyar, ún. vegyes társadalombiztosítási rendszer egyaránt tartalmaz önkéntes és kötelező, utóbbin belül pedig biztosítási és szolidaritási elemeket.[51] Az is figyelemre méltó, hogy mivel a társadalombiztosítás - legalábbis a biztosítottaknál -még szolidaritási formájában sem közteher,[52] a befizetések tulajdonképpen megtakarítások, amelyek a tulajdonhoz hasonló védelemben részesülnek.[53] Ennek az alkotmánybírósági állásfoglalásnak a fényében kétségbe vonható a magánnyugdíjpénztári megtakarítások 2010-ben megtörtént állami elvonásának alkotmányossága is, a tulajdonjog sérelmére figyelemmel, de az Alkotmánybíróság elmulasztotta a döntési lehetőséget 2011-ben, 2012-ben pedig actio popularis útján benyújtott kérelmet már nem lehetett tárgyalni, az új alkotmány miatt.
A foglalkoztató járulékát az Alkotmánybíróság köztehernek minősítette.[54] Ezt azóta tételes jogi szabály is rögzíti, előírva azt, hogy a természetes személynek nincs követelési lehetősége a kifizető által a munkával megszerzett jövedelem után teljesített fizetési kötelezettség okán társadalombiztosítási ellátásra.[55] Az egészségügyi hozzájárulás ugyancsak a társadalombiztosítási jogviszonyon kívül eső, olyan adójellegű fizetési kötelezettség, amely nem teremt jogosultságot egészségügyi szolgáltatások igénybevételére.[56] Mint látható, a szolidaritási alapú társadalombiztosítás esetében előforduló megoldások vegyes jellegűek.[57] A közteher előírásának vannak jogállami kritériumai, így például a személyi igazolvány nem lehet alapja vélelmezett jövedelemnek [37/1997. (VI. 11.) AB hat.], mert nem teljesül a jogintézmények célhoz kötöttségének elve; valamint az elvárt társasági adó is alkotmányellenesnek minősült [8/2007. (II.28.) AB hat.], mert megalapozatlan törvényi vélelmet tartalmazott.
A célhoz kötöttség elvének alkalmazása abból a követelményből fakad, hogy a szubszidiaritás jegyében az állami beavatkozásnak a lehető legkisebb mértékre kell szorítkoznia. Az államtól csak ott várható el aktivitás, ahol az feltétlenül szükséges, és akkor is csak a kívánt mértékben. A közteherviseléssel összefüggésben ez az elv úgy magyarázható, hogy a fizetőképesség szerinti adózás elve feltételezi a vagyoni és jövedelmi viszonyokkal arányos adóztatást, vagyis az állami kötelezésnek az adózó polgár gazdasági helyzetével összeegyeztethetőnek kell lennie. Az állami beavatkozás akkor arányos, ha a szükséges mértékre szorítkozik. A célhoz kötöttség elve tehát egyfajta arányossági kritérium is.
Az elv alkalmazására egy másik példa: a jogalkotó az arányossági követelményt sértheti azzal, hogy a vállalkozási szabadságba nem arányos módon avatkozik be, ha a készpénzes forgalomhoz a törvény kellő indokoltság hiányában joghátrányt kapcsol [31/1998. (VI. 25.) AB hat.]. Hasonlóképpen, a házipénztárhasználathoz fűzött adókövetkezmények sem voltak eléggé célhoz kötöttek, ezért az Alkotmánybíróság ezeket is alkotmányellenesnek nyilvánította [61/2006. (XI. 15.) AB hat.]. A célhoz kötöttség a fentieken túl a jogállamiságból fakadó követelmény: "A jogalkotói autonómia nem terjedhet odáig, hogy önkényesen minősítsen át egyes kötelező befizetéseket."[58] A célhoz kötöttség nemcsak az alkotmányos szabadságok felől közelíthető meg, hanem az állam helyes eljárása, így a jogállamiság követelménye felől is (due process).
Az adó fogalmára elvileg lehetséges alkotmányjogilag érvényes meghatározást adni. Az Alkotmánybíróság egy határozatában (544/B/1997. AB hat.) meghatározza az adó alkotmányos fogalmi jegyeit. Eszerint az adó lényeges jellemzői: a) közteher jellegű, b) kötelező befizetés, c) a saját jövedelem vagy vagyon terhére és d) az államháztartás valamely alrendszere (központi költségvetés, elkülönített pénzalapok, társadalombiztosítás vagy helyi önkormányzat) javára fizetendő. Az állam, illetve a hatóság jogosult az adókötelezettséget megállapítani és az adót beszedni. Az adó lényeges jellemzői bővíthetők még az anyagi adójogszabály személyi hatályára vagy az adott adóra vonatkozó tényállási elemek szabályaival. Ezzel a konkrét adónem fogalma is meghatározhatóvá válik.
Egy másik határozat számba veszi a társadalomirányítás eszköztárának változatosságát. Az Alkotmánybíróság gyakorlatában megjelenik a "korrektív adó" (Lenkungssteuer) gondolata: "Az Alkotmánybíróság megítélése szerint az adó elsődleges rendeltetése, hogy az adófizetés révén a természetes és jogi személyek az Alkotmány 70/I. §-a szerint jövedelmi és vagyoni viszonyaiknak megfelelően hozzájáruljanak a közterhekhez, azaz megteremtsék a pénzügyi fedezetet az állami szervek fenntartásához, illetőleg - az állami újraelosztás révén - a különböző közérdekű feladatok ellátásához. Emellett azonban az adó - bár másodlagosan, de egyál-
- 48/49 -
talán nem elhanyagolhatóan - az állami gazdaságpolitikának is fontos eszköze, amelynek segítségével a törvényalkotó direkt vagy indirekt módon orientálni tudja a gazdasági élet szereplőit azáltal, hogy bizonyos dolgokat vagy tevékenységi fajtákat adókötelezettség alá von, illetőleg nem von, továbbá adókedvezményben részesít vagy nem részesít."[59]
A 62/1991. (XI. 22.) AB határozatban megjelenő követelményt, miszerint adót és más fizetési kötelezettséget csak törvényben vagy törvényi szabályozással nem ellentétes önkormányzati rendeletben lehet kivetni, úgy kell érteni, hogy nem egyszerűen törvényre, de jó minőségű törvényre van szükség, amihez képest a gyakorlatban a törvényhozás minősége hallatlanul leromlott - amint látható a reklámadó bevezetése, és gyors, szinte tragikomikus módosítása példáján, amely egyúttal a szabályozó foglyul ejtésének (regulatory capture) tipikus esete: a célpontot - az RTL Klub televíziótársaságot - mindenáron el kell találni.[60]
Közvetett és távoli összefüggések esetében alkotmányosan elegendő a rendeleti szabályozási szint is.[61] Ugyancsak nem alkotmányellenes az eljárási (alaki) jellegű szabályok rendeleti jogforrási szintje, mert ezek a szabályok az Alkotmánybíróság szerint az Alkotmány 70/I. §-ával nincsenek is "közvetlen összefüggésben".[62] Ha az önkormányzat alkotmányosan garantált elve érvényesül, akkor a helyi adók kivetésének jogát nem lehet származékosnak tekinteni,[63] de attól még közteherviselésnek tekinthető a helyi adózás, csak a helyi közügyek szintjén.
A létminimum adómentessége ugyan az Alkotmánybíróság felfogásában alkotmányos követelmény, mert az állampolgárok megélhetésükhöz szükséges minimális ellátásához való jog alkotmányosan védendő, de ez az Alkotmánybíróság szerint nem csak adómentesség révén biztosítható.[64] Ha mégis komolyan vesszük az emberi méltósághoz való jogot, akkor a létminimum közvetlen adóterhelése a magyar alkotmányos gyakorlatban is nehezen védhető, bár nem tekinthető kifejezetten alkotmányellenesnek. A szerzett jogok csak feltételesen részesülnek védelemben a magyar alkotmánybírósági gyakorlatban; adókérdésekben az Alkotmánybíróság elismeri, hogy a kormány széles körben mérlegelhet.[65]
Az adó mértéke csak akkor vet fel alkotmányossági kérdést, ha olyannyira túlzott mértékű (konfiskatórius jellegű), hogy nem is a célt megvalósítására, hanem az adóalany ellehetetlenülésére irányulónak tekinthető.[66] Ma Magyarországon jogszabály rögzíti azt, hogy a munkából szerzett jövedelemre kirótt teljes közteher nem haladhatja meg a nettó jövedelmet.[67] Az adómérték nemcsak azért lehet alkotmányellenes, mert túlzó, hanem azért is, mert diszkriminatív.[68] A fizetőképesség elve szerinti adóztatás magába foglalja azt a lehetőséget is, hogy a szegényebbek javára pozitív diszkrimináció valósuljon meg, vagy progressziót lehessen alkalmazni a jövedelemadózásban.[69]
Az adókedvezmények megállapításánál még szélesebb a jogalkotó diszkréciója az alkotmányos kötöttségekhez képest, mint egyébként.[70] Az adóztatási technikák tekintetében a jogalkotónak szintén széles körű mérlegelési lehetősége van.[71] Az Alkotmánybíróság nem tartja a vélelem alkalmazását alkotmányellenesnek, az adójogban ugyanis a vélelem igen széles körben fordul elő, de esetről esetre meg kell vizsgálni, hogy miként teljesülnek az alkotmányos feltételek (célhoz kötöttség, arányosság, diszkriminációtilalom stb.); ilyen alkotmányos vélelem lehetséges pl. a cégautók magáncélú használatával kapcsolatban.[72]
A vállalkozás joga alkotmányosan védett, de a polgároknak nincs alanyi joga arra, hogy valamely általuk választott konkrét tevékenységet fejtsenek ki vállalkozóként. Ezzel összefüggésben, illetve erre hivatkozással nem lehet alkotmányos védelemben részesíteni azt az adózói igényt, hogy egy egyéni vállalkozó választani kíván egyéni és társasági jövedelemadózás között.[73] Az Alkotmánybíróság azt is megállapította, hogy ha az adótörvény a színlelt szerződéseket valóságos tartalmuk alapján ítéli meg, akkor az adóhatóság nem sérti meg a szerződéses szabadság alkotmányosan védett értékét.[74] Ugyanebben a határozatában az Alkotmánybíróság nem kifogásolta a visszaható hatályú jogalkotást abban az értelemben, hogy a megváltozott adóeljárási jogi rendelkezéseket a már elkezdődött, de még be nem fejezett ügyekben is alkalmazni kell. Az Alkotmánybíróság azt sem kifogásolta, hogy az adóelkerülés megakadályozására hivatott, 1999-től bevezetett elveket (generally accepted anti-avoidance rules: GAAR) korábbi ügyekre is alkalmazni lehet. Mivel egy GAAR-rendelkezés maga nem tartalmaz anyagi szabályt, a jog nem változott, csak annak alkalmazása lehet a jövőben következetesebb.[75]
Többször is megvizsgálva a vagyonbecslést, az Alkotmánybíróság megállapította, hogy nem állapítható meg az alkotmányos jogok (fizetőképesség elve szerinti adózáshoz való jog, a magánélet tiszteletben tartásához való jog, jogbiztonság elve) megsértése.[76] Második vizsgálatában az Alkotmánybíróság azt is megállapította, hogy nincs szó elévült adóigény újbóli megnyitásáról, mert az adóhatóság a becslési eljárás során csak az elévülési időn belül eltitkolt jövedelmet tárja fel, amelynek azonban a forrása esetleg valóban az elévülési időn kívül esik, azonban az adózó érdeke föltárni a jövedelem valós forrását, hogy visz-
- 49/50 -
sza tudja utasítani az elévülési időn belül érvényesíthető adóigényt.
Ha a közteherviselés fogalmát az adóztatást átható alkotmányos elvek és értékek fényében vizsgáljuk, kiemelhető a fizetőképesség fogalma. Nem azért, mert önmagában alkotmányos értéke lenne, hanem azért, mert sem az egyenlőség (diszkriminációtilalom), sem pedig az arányossági követelmény (a konfiskáló hatású adóztatás tilalma) nem értelmezhető, hacsak nem vagyunk tekintettel a fiskális politika dologi tartalmaira, ami viszont a fizetőképesség felfogásából olvasható ki. A magyar alkotmányjogban a közteherviselés fogalmának kiüresedését állapíthatjuk meg. Ennek okát abban látjuk, hogy a fizetőképesség elvének figyelembe vétele csak nagy általánosságban igaz, mivel a magyar adóztatási gyakorlat nélkülözi a jövedelemadóztatásban a progresszivitást. Ennek következtében az egyenlő bánásmód elve ténylegesen csak a törvény előtti egyenlőség üres általánosságát jelenti, nem hozható azonban összefüggésbe a különböző fizetőképességgel bíró adózói csoportokkal. A közteherviselés magyar alkotmányos elve az igazságosságnak csak olyan felszíni rétegével hozható kapcsolatba, mint a kiigazító igazságosság, de az adózók személyi körülményeire irányuló vizsgálat, vagyis a disztributív igazságosság figyelmen kívül marad.
A közteherviselés disztributív igazságosságtól megfosztott fogalma nem csupán a szociális biztonság leértékeléséhez vezet. Paradox módon, a közösségiség leértékelődése nem jár együtt az egyéni szabadságok felértékelésével. Az egyéni szabadságok értékét is lejjebb kell ugyanis szállítanunk, mivel a preambulum szerint a polgár méltóságának alapja az értékteremtő munka, azt viszont a politikailag szervezett közösség határozza meg, hogy milyen munka minősíthető értékteremtőnek. Az emberi méltóság védelmének ilyen szűkös felfogása nemcsak a polgári szabadságok behatárolásához vezet, hanem a szociális biztonság leértékelődéséhez is, annak alapja ugyanis az Alaptörvény szerint már nem lehet a magyar állampolgárok között a jog által szervezett szolidaritás.
A fentiekből következően a közteherviselés alkotmányos tartalma bizonytalan azon elméleti szempontból, hogy nem alapozható meg a fizetőképesség mélyebb értelmével, és kiüresedett a gyakorlatban is, mert csak az igazságosságnak a materiális fizetőképességet nélkülöző, sekélyes tartalmával támasztható alá. A magyar jog nem tartalmaz alkotmányos garanciát arra, hogy tartalmasan érvényesíthetők legyenek a diszkriminációtilalom és a konfiskáló hatású adóztatás tilalmának alkotmányos elvei. Ez abból a szempontból nem okoz problémát, hogy a tárgyalt elvek megvalósulását az Alkotmánybíróság nem is vizsgálhatja, amikor adótörvény alkotmányosságának kérdése merül fel. Persze, amennyiben az alkotmányos probléma az Alkotmánybíróság által nem feltárható, vagyis nem szembetűnő, attól még létezik; sőt, a problémát az alkotmánybírósági felülvizsgálat hiánya nyilvánvalóan csak súlyosbítja.
A közteherviselés alkotmányos tartalmának üressége, továbbá felülvizsgálhatatlansága csak súlyosbítja a magyar adópolitika azon strukturális ellentmondását, hogy a disztributív igazságosság és a közteherviselés elszegényítése hiábavaló áldozatnak tűnik, mivel a magyar adóztatási gyakorlatban a fiskális semlegesség és a jó adminisztráció is hiányzik, ilyen körülmények között pedig nem jön be az a tőke, amelyet a disztributív igazságosságot beáldozó gazdaságpolitika megcélzott. Az itt jelzett problémák csak azt illusztrálják, amit fentebb úgy írtunk le, hogy Magyarországon válságba jutott a racionális állam. A formális és szubsztantív szabályozás funkcionális zavarai nem ellentételezhetők a legitimációs réseket mikroszinten kitöltő önszabályozással, ahhoz ugyanis az állammal párhuzamos horizontális kapcsolatokra, civil szerveződésekre van szükség, amiben az ország igen gyönge. Társadalmi bajaink kezelésében nem is adódhat fontosabb feladat, mint a civil alapok megerősítésén munkálkodni. ■
JEGYZETEK
[1] Lásd erre vonatkozóan az Európai Bizottság és az IMF 2015 tavaszán Magyarországról közzétett, egymással egybecsengő megállapításokat tartalmazó országjelentéseit.
[2] Country report Hungary 2015, COM(2015) 85 final, Brussels, 18 March 2015, 44-45.
[3] Hungary staff report for the 2015 Article IV consultation, IMF, Washington, D.C., April 2015, 8.
[4] Adam Smith: An Inquiry into the nature and causes of the wealth of nations, ed. Cannan, Vol. 2, Methuen, London, 1904 [1776], 311-312.
[5] Richard A. Musgrave - Peggy B. Musgrave: Public finance in theory and practice, McGraw-Hill, New York, 1989, 223.
[6] A modernitás előtti időkben csak alkalmi fizetési kötelezettség mutatható ki. Rómában például vagy sarcot vetettek ki azokra, akik nem voltak római polgárok, vagy pedig a kerületenkénti vagyoni összeírás alapján eseti jelleggel fizetési kötelezettséget állapítottak meg
- 50/51 -
polgárok terhére, amit tributumnak hívtak tekintve, hogy az adót a három kerületből (tribus) álló közigazgatási rendszerben vetették ki és szedték be. A modern gazdasági és politikai rendszerek számára a tributum második helyen említett formája nem elképzelhetetlen, de rendkívülinek mondható (az első az 1789-es francia forradalom által bevezetett általános törvény előtti egyenlőség okán értelmezhetetlen). M. Weber: Wirtschaft und Gesellschaft, Tübingen, J.C.B. Mohr (P. Siebeck), 1922, 624; K.A. Wittfogel: Die orientalische Despotie. Eine vergleicheinde Untersuchung totaler Macht, Köln, Berlin, 1962, 106; E.R.A. Seligman: Public Finance, in Encyclopaedia of the Social Sciences, Vol. 11-12, N.Y., McMillan, 1959, p. 640; F. Lütge: Finanzgeschichte, in Handbuchwörterbuch der Sozialwissenschaftend, Bd. III. Hrs. v. E. v. Beckerath, H. Bente, C. Brinkmann et al. Stuttgart, G. Fischer, Tübingen, J.C.B. Mohr (P. Siebeck), Göttingen, Vandenhoeck & Ruprecht, 1961, 580-581; K. Häuser: Abriß der geschichtlichen Entwicklung der öffentlichen Finanzwirtschaft, in Handbuch der Finanzwissenschaften, Bd I. Hrsg. v. F. Neumark, Tübingen, J.C.B. Mohr (P. Siebeck) 1975, 10-11, 15-17.
[7] John Locke: Two treatises of government (1690), ed. Mark Goldie, Everyman, London, 1993, 186-187.
[8] Jean-Jacques Rousseau: Discourse on political economy and the social contract (1762), transl. Christopher Betts, Oxford University Press, Oxford, New York, 1994, 54-60.
[9] "lf a thousand men were not to pay their tax-bills, that would not be a violent and bloody measure, as it would be to pay them, and enable the State to commit violence and shed innocent blood. This is, in fact, the definition of a peaceable revolution, if any such is possible. If the tax-gatherer, or any other public officer, asks me, as one has done, »But what shall I do?«, my answer is, »If you really wish to do anything, resign your office.« When the subject has refused allegiant and the officer has resigned his office, then the revolution is accomplished. But even suppose blood should flow. Is there not a sort of blood shed when the conscience is wounded? Though this wound a man's real manhood and immortality flow out, and he bleeds to an everlasting death. I see this bloodflowing now (...) When I meet a government which says to me, »Your money or your life«, why should I be in haste to give it my money? It may be in a great strait, and not know what to do: I cannot help that. It must help itself do as I do. It is not worth the while to snivel about it. I am not responsible for the successful working of the machinery of society. I am not the son of the engineer. I perceive that, when an acorn and a chestnut fall side by side, the one does not remain inert to make way for the other, but both obey their own laws, and spring and grow and flourish as best they can, till one, perchance overshadows and destroys the other. If a plant cannot live according to its nature, it dies; and so a man." - Henry David Thoreau: Resistance to civil government, 1849, Norton Anthology of American literature, New York, Norton, 1990, in R. C. Solomon: Introducing philosophy. A text with integrated readings, Fort Worth, TEX, Harcourt Brace, 1993, 821-822.
[10] "The Congress shall have power to lay and collect taxes, duties, imposts and excises, to pay the debts and provide for the common defence and general welfare of the United States; but all duties, imposts and excises shall be uniform throughout the United States."
[11] Thomas E. Woods, Jr.: 33 questions about American history you're not supposed to ask, Three Rivers Press, New York City, 2008; Alexander Hamilton: Report on manufactures (5 December 1791), in The Papers of Alexander Hamilton, ed. H. C. Syrett et al., Columbia University Press, New York and London, 1961, 79.
[12] James Madison: General view of the powers conferred by the Constitution, in The Federalist, No. 41; James Madison: 3 March 1817 letter to the House of Representatives, in Veto of federal public works bill, March 3, 1817.
[13] "The stance taken in this book embodies presuppositions about political order that are not necessary in the traditional analysis. For the latter, in order to proffer advice to governments, the minimal requirement is that government exist. By contrast, our effort is premised on the notion that government derives its powers from the ultimate consent of those who are governed; that the structure of government is an artifact that is explicitly constructed or may be treated as if it is so constructed. Further, it is implicit in this model that the authorized agent of coercion, the government, may be limited in its range of action. That is, constitutions may constrain the activities of the political entity"" - Geoffrey Brennan - James M. Buchanan: The power to tax: Analytical foundations of a fiscal constitution, Library of Economics and Liberty, Collected works of James M. Buchanan, Vol. 9, Liberty Fund, Inc., Indianapolis, IN, first pub. date 1980, http://www.econlib.org/library/Buchanan/buchCv9c1.html#Ch.%201,%20Taxation%20in%20Constitutional %20Perspective, Chapter 1: Taxation in constitutional perspective, Para. 9.1.3. "The stance taken in this book embodies presuppositions about political order that are not necessary in the traditional analysis. For the latter, in order to proffer advice to governments, the minimal requirement is that government exist. By contrast, our effort is premised on the notion that government derives its powers from the ultimate consent of those who are governed; that the structure of government is an artifact that is explicitly constructed or may be treated as if it is so constructed. Further, it is implicit in this model that the authorized agent of coercion, the government, may be limited in its range of action. That is, constitutions may constrain the activities of the political entity." - Geoffrey
- 51/52 -
Brennan - James M. Buchanan: The power to tax: Analytical foundations of a fiscal constitution, Library of Economics and Liberty, Collected works of James M. Buchanan, Vol. 9, Liberty Fund, Inc., Indianapolis, IN, first pub. date 1980, http://www.econlib.org/library/Buchanan/buchCv9c1.html#Ch.%201,%20Taxation%20in%20Constitutional %20Perspective, Chapter 1: Taxation in constitutional perspective, Para. 9.1.3.
[14] Brennan - Buchanan (13. vj.) Para. 9.1.7.
[15] Brennan - Buchanan (13. vj.) Para. 9.1.16.
[16] "To a very substantial extent, modern economists have implicitly accepted the prevailing twentieth-century presumption (or faith?) that nominally democratic electoral processes are sufficient in themselves to guarantee that government activity remains within acceptable limits. [...] In some cases, constraints are also placed on the structure of government by assigning specific functions to specific units, as is the case with the decentralization of political power evidenced in a federal political structure. In general, we see such nonelectoral constitutional rules existing side by side with electoral ones, and there seems no particular reason for elevating the latter to a position of primacy." - Brennan - Buchanan (13. vj.) Para. 9.1.18.
[17] Paul Kirchhof: Verfassungsrechtliche und steuersystematische Grundlagen der Einkommensteuer, in Iris Ebling (Hrsg. im Auftrag der Deutschen Steuerjuristischen Gesellschaft e.V., Bd. 24): Besteuerung von Einkommen, Otto Schmidt Verlag, Köln, 2001, 9.
[18] Kirchhof (17. vj.) 16.
[19] Kirchhof (17. vj.) 18.
[20] Kirchhof (17. vj.) 19.
[21] Kirchhof (17. vj.) 24.
[22] "Das Prinzip der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit wirkt dabei als systemtragendes Gleichheitsgebot, an dem die steuerlichen Einzelregelungen sich zu legitimieren haben. Wenn der Gesetzgeber im Einzelfall von ihm abweichen will, dann muß er eine besonders hohe Rechtfertigungsschwelle überwinden" - Karl Heinrich Friauf: Verfassungsrechtliche Anforderungen an die Gesetzgebung über die Steuern vom Einkommen und vom Ertrag, in Steuerrecht und Verfassungsrecht, szerk. K. H. F., Verlag Dr. Otto Schmidt KG, Köln, 1989, 28-29; Joachim Lang, Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, Otto Schmidt Verlag, Köln, 1988, S. 97-213; Klaus Tipke: Über 'richtiges Steuerrecht', in Steuer und Wirtschaft, Zeitschrift für die gesamten Steuerwissenschaften, Otto Schmidt Verlag, Köln, Jahrgang 65, Heft 3/1988, S. 262 ff. A fizetőképesség elvének figyelembe vétele Olaszországban is alkotmányos előírás, de pl. Hollandiában a fizetőképesség elve nem emelkedett alkotmányos rangra. Henry Ordower: Restricting the Legislative Power to Tax: Intersections of Taxation and Constitutional Law, Electronic Journal of Comparative Law, 2007/December, http://www.ejcl.org/113/articlell3-31.pdf, 2. Hollandiában a Legfelsőbb Bíróság a jogegyenlőség elve alkalmazása során nem kívánja meg a fizetőképesség elvének figyelembe vételét. J. L. M. Gribnau: Chapter 2: Equality, consistency and impartiality in tax legislation, in Legal protection against discriminatory tax legislation; The struggle for equality in European tax law, ed. J. L. M. G., Kluwer Law International, The Hague, 2003, 28.
[23] Egy esetben alkotmányos panaszt nyújtottak be azzal kapcsolatban, hogy a gyermeknevelési támogatás nem vonható le az adóalapból, ezáltal pedig nem csökkenthető az adózás progresszivitása, ami viszont a fizetőképesség elvének figyelmen kívül hagyását jelenti, vagyis a gazdagabb szülők önkényes megítélését a szegényebbekkel szemben. Az állam azonban a bíróság szerint megteheti azt, hogy figyelembe veszi a fizetőképesség elvét az adózási teher kialakításánál. Az adólevonási kedvezmény megvonása, és ezzel az adóprogresszió enyhítésének megakadályozása gazdagabb szülők esetében nagyon is lehetséges, mert náluk a megszerzett jövedelem határhasznossága emelkedő jövedelem mellett csökken. BVerfGE 43, 108 - Kinderfreibeträge, Beschluß des Ersten Senats vom 23. November 1976, Para. C.II.
[24] Approvata dall'Assemblea Costituente il 22 dicembre 1947 e promulgata il 27 dicembre 1947, fu pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica Italiana n. 298, edizione straordinaria, del 27 dicembre 1947 ed entrò in vigore il 1o gennaio 1948.
[25] "Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva. Il sistema tributario e informato a criteri di progressività."
[26] L'imposta sull'incremento di valore degli immobili.
[27] Enrico De Mita: Diritto tributario e Corte Costituzionale: Una giurisprudenza «necessitata», in I cinquant'an- ni della Corte Costituzionale; Diritto Tributario, a cura di L. Perrone e C. Berliri; Una relazione di Roma, 2006, Vita e pensiero, Milano, 2008, http://www.corsomagistratitributari.unimi.it/STRUTTURA/DOTTRINA%20E%20RELAZIONI/COSTITUZIONALE/Approfondimenti/01%20De%20Mita/A01%20De%20Mita%202cor-r.pdf, 29 Dicembre 2014, Diritto tributario e Corte Costituzionale: Una giurisprudenza "necessitata", 4.
[28] A magyar gyakorlat bővebb kifejtésére a hátralévő fejezetekben kerül sor. Elvi szinten l. "Fizetőképesség és arányos jövedelemadózás". Részleteiben l. "Magyar alkotmánybírósági gyakorlat".
[29] Franz Böhm: Die Idee des ORDO im Denken Walter Euckens, in ORDO, Luciusverlag, Stuttgart, Bänd III (1959), S. XV-LXIV.
[30] Paul Kirchhof: Der Schutz des Steuerpflichtigen durch Verfassungsrecht und Verfassungsrechtsprechung, in
- 52/53 -
Steuerrecht und Verfassungsrecht - Zur Rolle der Rechtsprechung bei der verfassungskonformen Gestaltung der Steuerrechtsordnung, Hrsg. Christian Lange, Bericht zum Symposium anlässlich des 75-jährigen Bestehens des Instituts für Steuerrecht am 10. Juli 2009 in der Aula der Universität, http://www.westfaelischersteuerkreis.de, S. 6.
[31] Az idézett cikk második bekezdése szerint a közteherviselés mértékének megállapításakor figyelembe kell venni a gyermeknevelés kiadásait is. E rendelkezés a családi adózás problémájához vezet el, amellyel nem foglalkozunk.
[32] Jeremy Waldron: Property law, in A companion to philosophy of law and legal theory, ed. D. Patterson, Blackwell, Oxford, 1996, 16.
[33] Azzal, hogy ez miben áll, és miként értékelhető, e dolgozatban nem foglalkozunk.
[34] Erre nyújt példát a holland alkotmány kezdő mondata: "Artikel 1: Allen die zich in Nederland bevinden, worden in gelijke gevallen gelijk behandeld. Discriminatie wegens godsdienst, levensovertuiging, politieke gezindheid, ras, geslacht of op welke grond dan ook, is niet toegestaan." ("Minden Hollandiában élő személyt azonos feltételek között, egyenlő módon kell kezelni. Nem megengedett a hátrányos megkülönböztetés vallás, hitbeli meggyőződés, politikai vélemény, faj vagy nem okán, vagy bármely más okból.")
[35] "Mivel az Alaptörvény rendelkezéseit a preambulummal - »Valljuk, hogy a közösség erejének és minden ember becsületének alapja a munka [...]« - együttesen kell értelmezni, el lehet jutni olyan értelmezésig is, hogy csak az értékteremtő munka a becsület alapja, amiből az is következhet, hogy csak annak van méltósága, aki értékteremtő munkát végez. Figyelemmel arra is, hogy a »valljuk-mondat« a »közösséget« az »egyén« elé helyezte, az együttes értelmezés megadhatja azt a kollektivista ideológiai hátteret, amellyel már érthető és igazolható a XIX. cikk (3) bekezdésében írt szabály, ami szerint törvény a szociális intézkedésekjellegét és mértékét a szociális intézkedést igénybe vevő személynek a közösség számára hasznos tevékenységéhez igazodóan is megállapíthatja. Ebben a cikkben tehát az értékteremtő munkának minősül és így a közösség erejének és az egyén becsületének alapja az a munka, amely a közösség számára hasznos tevékenység. Ha tehát az egyén nem végez közösség számára hasznos tevékenységet, akkor nem járul hozzá a közösség érdekéhez, nincsen tehát becsülete sem, azaz »jogos« (»igazságos«, »alkotmányos«) az, ha nem jut szociális intézkedéshez. Ez pedig ütközhet a II. cikk első mondatába, amely szerint az emberi méltóság sérthetetlen." - Drinóczi Tímea: Gazdasági alkotmány az Alaptörvényben, Pázmány Law Working Papers, 2012/33, 12.
[36] "Szellemi és erkölcsi öröksége tudatában az Unió az emberi méltóság, a szabadság, az egyenlőség és a szolidaritás oszthatatlan és egyetemes értékein alapul, a demokrácia és a jogállamiság elveire támaszkodik. Tevékenységei középpontjába az egyént állítja, létrehozva az uniós polgárság intézményét és megteremtve a szabadságon, a biztonságon és a jog érvényesülésén alapuló térséget." HL C 83. 2010. 3. 30., 389.
[37] Cserne Péter: A közteherviselés (70/I. §), in Az Alkotmány kommentárja, ed. Jakab András, Budapest, Századvég, 2009, 2654.
[38] Cserne (37. vj.) 2656.
[39] 2011. évi CXCIV. törvény Magyarország gazdasági stabilitásáról, 36. § (1) bekezdés.
[40] B.III.2. "Aber auch ein Gesetz, das in seinem Wortlaut eine ungleiche Behandlung vermeidet und seinen Geltungsbereich abstrakt allgemein umschreibt, widerspricht dem Gleichheitssatz dann, wenn sich aus seiner praktischen Auswirkung eine offenbare Ungleichheit ergibt und diese ungleiche Auswirkung gerade auf die rechtliche Gestaltung zurückzuführen ist. Nicht die äußere Form, sondern der materiell-rechtliche Gehalt ist entscheidend (...)." BVerfGE 8, 51 - 1. Parteispenden-Urteil, http://sorminiserv.unibe.ch:8080/tools/ainfo.exe?Command=ShowPrintText&Name=bv008051.
[41] A reklámadó ellen indított jogértési eljárásban az Európai Bizottság pontosan ezt a kifogást hozta fel a tervezett magyar adóval szemben. C (2015) 1520 final. State aid No. SA.39235 (2015/C) - Hungarian advertisement tax; Brussels, 12 March 2015. L. a 35-37. bekezdéseket.
[43] Erdős (42. vj.) 47.
[45] Cserne (37. vj.) 2648.
[46] 10/1998. (IV. 8.) AB határozat, ABH 1998, 107 és 111.
[47] A Pigou-adó alkalmazása arra az elgondolásra vezethető vissza, hogy célszerű megakadályozni a vállalatokat abban, hogy nyakló nélkül termeljenek úgy, hogy externáliákat bocsátanak ki. Problémát jelent az, hogy az ilyen termelés magánhaszon, a terheit viszont a vállalat a közösségre hárítja. Pigou-adó révén az ilyen tevékenység költségeit meg lehet fizettetni a vállalatokkal. Arthur C. PigoU: The Economics of welfare, Macmillan, London, 1932, Part II, Chapter IX: Divergences between marginal social net product and marginal private net product. Pigou-adó alkalmazására legjobb példát a zöld adók nyújtanak, amelyek azt az elvárást közvetítik a környezetet terhelő gazdasági szereplők felé, hogy járuljanak hozzá a tevékenységük által kiváltott, de általuk nem viselt költségek viseléséhez. Újabban a pénzügyi szektor is látókörbe került. Sok országban vezettek be különadót a különös kockázatot jelentő,
- 53/54 -
ilyen értelemben a pénzügyi piaci környezetet terhelő pénzügyi hiperaktivitás kezelésére.
[48] 10/1998. (IV.8.) AB határozat, II.2, ABH 1998, 107.
[49] Lásd a nyugdíj-előtakarékossági számláról szóló rendelkezéseket az Szjatv. 44/B. §-ába foglaltak szerint.
[50] Cserne (37. vj.) 2649.
[51] 43/1995. (VI. 30.) AB határozat, ABH 1995, 188 és 190. Ez a határozat a Bokros-csomag alkotmányosságát vizsgáló egyik döntés.
[52] 1371/B/1997. AB határozat, ABH 1998, 831 és 834.
[53] Cserne (37. vj.) 2650.
[54] 964/B/2000. AB határozat, ABH 2006, 1342 és 1345.
[55] 2011. évi CXCIV. törvény, 36. § (3) bekezdés.
[56] 37/1997. (VI. 11.) AB határozat, ABH 1997, 234.
[57] Cserne (37. vj.) 2650.
[58] 544/B/1997. AB határozat, ABH 1999, 589 és 590591. Cserne (37. vj.) 2651.
[59] 31/1998 (VI. 25.) AB határozat, ABH 1998, 246. Cserne (37. vj.) 2651-2652. A korrektív adókra l. Steven Shavell: The optimal structure of law enforcement, Journal of Law and Economics, 1993/1, 284; Katarina Bergfeld: Lenkungsabgaben im europäischen Finanzrecht, Nomos, Baden-Baden, 2008, 17-18, 25, 27, 30.
[60] Cserne (37. vj.) 2652. A még hatályba sem lépett törvényt módosítani kellett (a 2014. június 30-án beterjesztett, a reklámadóról szóló 2014. évi XXII. törvény eltérő szöveggel való hatályba lépéséről szóló T/467. sz. egyéni képviselői javaslattal), mert kiderült, a veszteségelhatárolás révén igénybe vehető adókedvezmény kiterjedne az RTL Klubra is. Ezek után a törvény szűkítette az elhatárolható veszteségek körét azzal, hogy elhatárolható veszteségnek már 2003-at érintő adóévben kimutathatónak kell lennie, az RTL Klub rendkívüli tőkeműveletekből származó vesztesége viszont újabb keletű. E veszteség egyébként azért lehetett a társasági adóalapot csökkentő tényező (amiből a veszteség származott), mert az adóalapot csökkentő, árfolyamnyereséggel kapcsolatos adókedvezmény körét - lényegében jogalkotói hanyagságból - túl tágan vonták meg korábban. A magyar adótörvény-alkotás problémái olyan módon sűrűsödtek össze ebben a néhány napban, hogy az párját ritkító.
[61] 7/1994. (II. 18.) AB határozat, ABH 1994, 68 és 72.
[62] 27/D/1992. AB határozat, ABH 1992, 723 és 725. Cserne (37. vj.) 2652-2653.
[63] Cserne (37. vj.) 2653.
[64] 85/B/1996. AB határozat, ABH 1998, 620 és 626-627. Cserne (37. vj.) 2657. A magyar alkotmánybírósági állásfoglalással ellentétben a német alkotmánybíróság kialakította a létminimum megadóztatásának kifejezett tilalmát. L. pl. BVerGE 82, 60 (May 29, 1990), BVerGE 87, 153 (September 25, 1992).
[65] 16/1996. (V. 3.) AB hat., ABH 1996, 61 és 67-70.; 28/B/2001. AB hat., ABH 2002, 1209. Cserne (37. vj.) 2657.
[66] 1531/B/1991. AB hat., ABH 1993, 707 és 711, egy önkormányzati telekadó-rendeletről; 1558/B/1991. AB hat., ABH 1992, 506 és 507, a progresszív jövedelemadó-mértékek alkalmazhatóságáról; 360/B/1996. AB hat., ABH 1998, 629 és 638, az ingatlanértékesítésből származó nyereség adóztathatóságáról; 66/2006. (XI. 29.) AB hat., ABH 2006, 725 és 738, az állami kamattámogatást közvetítő bankhitel után fizetett kamatbevételt terhelő hitelintézeti járulékról. Cserne (37. vj.) 2660. Az adóalapot és az adó mértékét nem lehet önkényesen megállapítani, és az is alkotmányellenes (jogállamiságot sértő), ha az egyedi adókötelezettséget tartalmazó adóhatósági határozat ellen nincs valódi jogorvoslati és érdemi bírósági felülvizsgálati lehetőség. 155/2008. (XII. 17.) AB határozat, ABH 2008, 1240, IV.3.2. bekezdés. L. Várnay Ernő: Közpénzügyek az alkotmányban - az adósságfék, Jogtudományi Közlöny, 2011/10.
[67] 2011. évi, 36. § (2 CXCIV. törvény) bekezdés.
[68] 1558/B/1991. AB hat., ABH 1992, 506 és 507; 360/ B/1996. AB hat., ABH 1998, 629 és 638. Cserne (37. vj.) 2660.
[69] 61/1992. (XI. 20.) AB határozat, ABH 1992, 280 és 281-282. Cserne (37. vj.) 2660.
[70] "Az AB a 61/1992. (XI. 20.) AB határozatban elvi jelentőséggel mutatott rá, hogy amíg "a közterhekhez való hozzájárulás az állampolgároknak az Alkotmányból eredő alapvető kötelezettsége, addig a kötelezettség alóli mentesülésre vagy bizonyos mértékű kedvezményre senkinek sincs az Alkotmányon alapuló alanyi joga." Cserne (37. vj.) 2661.
[71] 163/B/1991. AB határozat, ABH 1993, 544 és 545-546, az adóelőleg-fizetési kötelezettség alkotmányosságáról; 21/1993. (IV. 2.) AB határozat, ABH 1993, 172; és 26/1995. (V.15.) AB. határozat, ABH 1995, 123, a vagyonnyilatkozati kötelezettség alkotmányellenesnek nyilvánításáról. Cserne (37. vj.) 2661.
[72] 57/1995. (IX. 15.) AB, ABH 1995, 284 és 286. Cserne (37. vj.) 2661-2662.
[73] 54/1993. (X.13.) AB határozat, ABH 1993, 341-342, II.1. pont.
[74] 724/B/1994. AB határozat, ABH 1995, 710, II.4. pont.
[75] Magyarországon ma jogszabály tiltja a visszaható hatályú adótörvényhozást, miként az adóamnesztia alkalmazását is (2011. évi CXCIV. törvény, 31. §). Az amnesztiatilalomnak mindenesetre ellentmondani látszik a Stabilitás Megtakarítási Számlán keresztül elérhető adóamnesztia (2011. évi CXCIV. törvény, 39/ A-39./C. §§).
[76] 26/2004. (VII. 7.) AB határozat, 125/B/2005. AB határozat, 498/B/2009. AB határozat, ABH 2010, 2046.
Lábjegyzetek:
[1] A szerző jogász, Budapesti Corvinus Egyetem.
Visszaugrás
