https://doi.org/10.32980/MJSz.2025.1.32
Az adótitoknak (tax privacy) jelentős elméleti és történeti szakirodalma, továbbá bírósági joggyakorlata létezik. A tanulmány azonban a hazai és külföldi (amerikai) példákon kíván joggyakorlati áttekintést adni e tárgykörről az adótitok elméleti hátterének részletes tárgyalása nélkül, elsősorban bírósági, alkotmánybírósági döntések bemutatásával, figyelemmel arra is, hogy az amerikai esetjogban a hagyományos, az adóhatósági (kormányzati) információszerzési kereteket és lehetőségeket magában foglaló adóigazgatás-adózó viszonyon túlmenően a magánjogi követelések alátámasztásához is szükség lehet az adótitok védelmi körébe tartozó adatok megszerzésére.
Kulcsszavak: adótitok, esetjog, iratbetekintés, kártérítés
There is a significant theoretical and historical literature on tax privacy, as well as judicial practice. However, the study aims to provide a practical overview of this subject area using domestic and foreign (American) examples without a detailed discussion of the theoretical background of tax privacy, primarily by presenting court and constitutional court decisions, taking into account that in American case law, in addition to the traditional tax administration-taxpayer relationship, which includes the frameworks and possibilities for obtaining information by the tax authority (government), it may also be necessary to obtain data falling within the scope of protection of tax privacy in order to support private law claims.
Keywords: tax pricay, case law, access to documents for review, compensation
Az adótitok körébe sorolható adatok az adózók szempontjából igen érzékenyek, hasonlóan más pénzügyi, vagyoni információkhoz. Elvi kiindulópontnak az tekinthető, hogy az adózóknak vannak különböző, az adózást érintő döntései, különösen a bevételek, kiadások, adókedvezmények vagy a költségek (levonások) érvényesítése körében. Ezek olyan adatok, amelyek mások általi megismerése
- 32/33 -
kiszolgáltatottá teheti az adózókat, hiszen az üzleti tevékenység alapjait, hátterét érintő adatokon túlmenően a legszemélyesebb, legérzékenyebb személyi jellemzők, kapcsolatok, szokások is feltérképezhetők általuk, és amelyek végső soron akár egy személyiségprofil[1] megalkotásához is felhasználhatók. Éppen ezért rendkívül lényegesek azok az elméleti és joggyakorlati kutatások, amelyek az adótitok érvényesülésének területeit és határait vizsgálják, hiszen össze kell egyeztetni a magánérdekek védelmét és a közérdeket képviselők jogos igényeit.
Az adódtitok saját elméleti, történeti alapokkal és fejlődési úttal rendelkezik. Az egyes országok különböző szabályozása megoldásokat alkalmaznak, egyes időszakokban eltérő módon részesíthetik védelemben e titkokat. Lényegi kiindulópont, hogy az adó- és más hatóságok megszereznek különböző adatokat az adózóktól, vagy éppen az adózókról, hiszen ezek nélkül hatékony, korszerű adóigazgatás, illetve bűnüldözés nem működhetne. Egyrészt korlátozott a gyűjthető, megszerezhető adatok köre, másrészt ezeket az adóhatóság csak törvényi keretek között közölheti másokkal,[2] vagy éppen hozhatja nyilvánosságra, viszont "Az adótitok adóhatóságon belüli indokolt felhasználása, ellenőrzési célú átadása nem kifogásolható".[3] Azonban nemcsak a különböző hatóságok, hanem más magánszemélyek, adózók, illetve a közpénzek hatékony felhasználása iránt érdeklődők is jogot formálhatnak adótitkok körébe sorolható információk megismerésére, számos jogi konfliktushelyzetet teremtve ezzel. Ugyancsak sajátosak azok a bizalmi kapcsolatok, amelyek az adózó és az általa megbízott szakértők (adótanácsadók, könyvelők, ügyvédek) vagy intézmények (például bankok) között állnak fenn, hiszen ezekre is értékes információforrásként tekinthetnek a különböző hatóságok. Biztosítani szükséges tehát egyfelől az egyéni önrendelkezést, másrészt az információszabadságot, összeegyeztetve, mérlegelve a köz- és magánérdekeket.
Az adótitkok megfelelő kezeléséhez, megőrzéséhez, vagy éppen megsértéséhez kapcsolódó jogi konfliktusok különböző alanyi szinteken értelmezhetők, közigazgatási, büntetőjogi és polgári jogi szempontok elemezhetők. A tanulmány hazai és külföldi (amerikai) példákon kíván joggyakorlati áttekintést adni e tárgykörről, a rendelkezésre álló keretekre tekintettel az adótitok elméleti hátterének részletes tárgyalása nélkül, elsősorban bírósági, alkotmánybírósági döntések bemutatásával, tekintettel arra, hogy az amerikai esetjogban a hagyományos, az adóhatósági (állami) információszerzési kereteket és lehetőségeket magában foglaló adóigazgatás-adózó viszonyon túlmenően a magánjogi követelések alátámasztásához is szükség lehet az adótitok védelmi körébe tartozó adatok mások általi megszerzésére. Különböző, a fontosnak vélt megállapítások megfogalmazására lehetőséget adó esetek elemzése - a korlátozott mértékű szakirodalmi feldolgozottságra támaszkodás mellett - lehetőséget kínál azon alapvető kérdés megválaszolására, hogy milyen jogvitákban hogyan jelenhet meg az egyéni pénzügyi érdekek védelme az adótitok védelmén keresztül, illetve ezek megsértése milyen
- 33/34 -
hatást gyakorolhat rájuk, rámutatva ezzel a különböző jogrendszerek, jogi kultúrák néhány eltérő sajátosságára is.
Egy adóbevallás az adózó bizalmas adatainak kimeríthetetlen tárháza lehet, attól függően, hogy mivel összefüggésben kell adatot szolgáltatni: pénzügyi, társadalmi, magánéleti, vallási, munkahelyi, banki jellemzők, jótékonysági prioritások megismerhetők az adóhatóság által, ezen kívül az adótörvények rendelkezései befolyásolják általában az egyén munkavállalásra, lakhelyváltoztatásra vagy éppen a családalapításra vonatkozó döntéseit.[4] Különösen fontos lehet a bevallott jövedelmek, valamint a vagyoni helyzetre vonatkozó következtetések levonását lehetővé tevő adatok vizsgálata, elemzése. Az adóhatóságnak ez fontos feladata és eszköze, azonban más személyek érdeklődésére is számot tarthatnak különböző okokból kifolyólag az említett információk. Ilyen ok lehet például az, ha valamilyen vagyoni követelés meghatározásához szükség van a másik fél (az alperesi oldal) vagyoni helyzetének, pénzügyi lehetőségeinek felmérésére. Az adóbevallásokban közölt adatok erre kiválóan alkalmasak, ezért például az Amerikai Egyesült Államok joggyakorlatában is felmerülnek olyan helyzetek, amikor adótitok körébe tartozó pénzügyi adatok megszerezhetősége képezi jogvita tárgyát. Különösen hangsúlyosak a kártérítési, illetve a büntető kártérítésre vonatkozó esetek, hiszen "A büntető kártérítési törvények alapjául szolgáló politikai megfontolás célja a jogsértők megbüntetése és elrettentése. [...] Bár ezek a célok fontosak, és az alperes pénzügyi helyzetének bizonyítása elengedhetetlen a megfelelő büntető jellegű kártérítés biztosításához, ezek a célok nem feltétlenül nagyobbak, mint az adóbevallások bizalmas kezelésének szükségessége mögött meghúzódó jelentős politikai megfontolások."[5] Első példaként az amerikai Schnabel-házaspár ügye[6] említhető. A tényállás szerint Terry és Marilyn Schnabel 1991-ben különváltak 25 évnyi házasságot követően. A házasság felbontása iránt Marilyn adta be a keresetet, a házasság megszüntetése mellett házastársi tartást és egyéb vagyoni követeléseket (vagyonmegosztás, ügyvédi költségek megtérítése iránti igény) is támasztott. A férj tulajdonos és alkalmazott volt egy gazdasági társaságban is. Marilyn megbízást adott egy könyvelőnek, hogy mérje fel a társaság és a férje javadalmazásának, valamint juttatásainak értékét. Miután ez nem vezetett eredményre, a társaság iratait kezelőhöz fordult a polgári perrendtartás vonatkozó rendelkezése alapján annak érdekében, hogy szolgáltassa ki az üzleti tevékenységre, banki kapcsolatokra és az adózásra vonatkozó adatokat, ideértve a társasági adóra és a fizetéseket terhelő adóra (payroll tax) vonatkozó bevallásokat, továbbá a férjnek teljesített kifizetésre vonatkozó adatokat is. Egyes pénzügyi kimutatásokat elkészítettek, azonban a
- 34/35 -
fennmaradó iratok (adatok) kiszolgáltatására vonatkozó kérés jogszerűségét vitatták, hiszen azok a többségi tulajdonos személyes adatai voltak. Azt kérték a bíróságtól, hogy a kiadásra vonatkozó kötelezést semmisítsék meg. Az eljáró bíróságok ezt az indítványt elutasították, végül a Kaliforniai Fellebbviteli Bírósághoz került az ügy, amely külön vizsgálta az üzleti tevékenységre vonatkozó adatok és az adóbevallások megismerhetőségének kérdését. Az adózási kérdések kapcsán a következőket állapították meg: a társaságiadó-bevallások egyértelműen szükségesek voltak a társaság értékének a megállapításához, a könyvelő nem vitatott nyilatkozata egyértelműen megindokolta, hogy ezek a bevallások az érték meghatározásához miért szükségesek. A fizetéseket terhelő adóra vonatkozó adatok ugyancsak szükségesek voltak a felek pénzügyi helyzetének megállapításához, tehát szintén megismerhetők, akárcsak a saját közös adózásra vonatkozó információk. Viszont a társaság többi alkalmazottjához kapcsolódó (a fizetésüket terhelő adóra vonatkozó) adatok közlése már aggályosabb volt a bíróság szerint. A könyvelő azon indokolását, miszerint a kifizetések ellenőrzése érdekében volt szükség ezen adatok felfedésére, nem fogadta el a bíróság, azt elégtelennek ítélte, nem támasztotta alá Marilyn, hogy a többi alkalmazott adózással kapcsolatos adataira miért volt szükség, ebből adódóan ezek kiszolgáltatása a többi alkalmazott magántitkainak megsértését eredményezte volna. Így a Fellebbviteli Bíróság arra a következtetésre jutott, hogy hiányzik ezen bevallások felfedésének indoka (a jelentőség, szükségesség alátámasztottsága), ezért vonatkozik rájuk a jogi védelem, ebből pedig az következett, hogy tévesen került sor a vonatkozó kimutatások elkészítésének, kiadásának bírósági elrendelésére. Így a férjjel kapcsolatos társasági adóra és a fizetését terhelő adóra vonatkozó bevallási adatok kiadhatók voltak, de a férjen kívüli személyekre vonatkozó információk már nem.
Ez a döntés hivatkozta a kaliforniai Webb v. Standard Oil Co. ügyben hozott 1957-es ítéletet,[7] amelyet alapvető jelentőségűnek minősített, és bár az alapul fekvő jogszabályi rendelkezést módosították, a releváns szempontokat továbbra is irányadónak tekintették. A tényállás szerint az alperesi társaság (Standard) munkatársa hibásan kötött be egy gázpalackot a Webb házaspár otthonában, amely a házukat megsemmisítő tüzet okozott. Megállapították a hanyagságot, mivel a bekötéskor a szükséges próbákat nem végezték el, és az ebből eredő szivárgás okozta a tüzet. Két biztosítótársaság ennek megfelelően megtérítette a kárt, azonban követeléssel léptek fel a társaság és a bekötést végző munkatárssal (Floyd Wimberly) szemben, így a bíróság őket is kötelezte kártérítés fizetésére. A Standard és Wimberly fellebbezett, azt állítva, hogy a bizonyítékok elégtelenek voltak az ítélet alátámasztására, és a bíróság tévedett, amikor nem kötelezte a felpereseket az állami és szövetségi jövedelemadó-bevallásuk másolatának bemutatására. A bevallásokban foglalt adatok megismerése azért lett volna fontos, mert mind az állami, mind a szövetségi jövedelemadó-törvény lehetővé tette a tűz által megsemmisített vagyon azon értékének költségként történő érvényesítését, amelyet biztosító nem térített meg. Az alperesek úgy vélték, hogy joguk van megismerni az adóbevallásokban közölt adatokat annak érdekében, hogy megállapíthassák, éltek-
- 35/36 -
e a levonási joggal, illetve hogy nem értékelték-e túl a vagyonelemeket, így a bevallási adatokat alkalmasnak vélték az alperesi oldalon a felperesi bizonyítékok megkérdőjelezésére. A bíróság azonban nem fogadta el ezt az érvelést. Alapvető elvként fogalmazták meg, hogy az adótitokra vonatkozó törvényi rendelkezések célja az adózási jogszabályok végrehajtásának elősegítése akként, hogy az adózókat a teljes és valóságnak megfelelő adóbevallások megtételére ösztönözze azáltal, hogy az adózóknak nem kell tartaniuk attól, hogy a bevallásukban közölt adatokat mások is megismerhetik, vagy hogy felhasználják ellenük más célból. Így ha az információk közlésére kötelezés megvalósulhatna, akkor a törvény célja nem teljesülne. Az adóbevallások védett adatokat tartalmaznak, a titokvédelem nem kerülhető meg azáltal, hogy harmadik személyeknek más eljárásokban a bevallási adatok megismerésének lehetőségét biztosítják.
Megjegyzendő, hogy más biztosítási ügyekben is felmerülhet az adóbevallásokban közölt adatok közlésére való kötelezés. A Slojewski v. Allstate Ins. Co. ügy[8] tényállása szerint egy ingatlan és egy jármű megsérült egy tűzesetben, de a biztosítótársaság megtagadta a kár megtérítését, tekintettel arra, hogy az alperes biztosító társaság arra kérte a felperest, hogy az ingatlantulajdonához kapcsolódóan kiesett bérleti díj megtérítésére vonatkozó követelését támassza alá a 2006 és 2009 közötti évek adóbevallásaival. A bíróság kötelezte ennek megfelelően a felperest, hogy ennek tegyen eleget, de akként, hogy a bérleti díjhoz nem kapcsolódó jövedelmeket és költségeket nem tünteti fel.
Vannak azonban olyan esetek, amikor a bíróság szerint az adótitokhoz kapcsolódó védelemmel szemben a közérdek élvez elsőbbséget. Példaként említhető a Weingarten-ügy,[9] amelynek tényállása szerint Palomba Weingartent a bíróság csalás elkövetése miatt bűnösnek mondta ki, miután ingatlanfejlesztésekre kötött szerződések kapcsán jogtalanul járt el úgy, hogy korlátozta, illetve megszüntette a felperesek tulajdonjogát. A sértettek büntető kártérítésre tartottak igényt: ennek meghatározásához az alperes pénzügyi helyzetét fel kellett mérniük, így Weingarten adóbevallásainak adatait is meg akarták ismerni az egyéb banki, tulajdonosi stb. iratok mellett. Ms. Weingarten az adatszolgáltatási kötelezettségéhez kapcsolódóan azt is kifogásolta azok nem megfelelő teljesítése mellett, hogy az adóbevallásai védelmet élveznek, azonban ezt az érvelést az elsőfokú bíróság nem fogadta el, mert a büntető kártérítés megállapítására vonatkozó eljárási szakasz felülírja Ms. Weingarten adótitokhoz fűződő jogait, ugyanakkor a bíróság korlátozta a felperesi oldal megismerési lehetőségeit akként, hogy az előző két év adóbevallásait tette elérhetővé, de csak és kizárólag a felperesi ügyvédeknek és a szükséges szakértőknek. Hivatkozta a Schnabel-ügyre való utalás mellett a Couch v. United States esetet is,[10] amely szerint "Nincs elismert szövetségi vagy állami alkotmányos, az adóbevallások adatainak védelmére vonatkozó jog", azonban "a kaliforniai bíróságok az állami adótörvényeket úgy értelmezték, hogy megalkották a törvényi védelmet a bevallási adatok megismerhetősége ellen." A Webb és Standard ügyet
- 36/37 -
viszont azzal a megállapítással vette alapul, amely szerint "Az adótitok védelmének az a célja, hogy ösztönözze a jövedelmek önkéntes, valóságon alapuló bevallását, és ezáltal segítse az adóbevételek beszedését." Viszont - folytatta az érvelést a bíróság ismét a Schnabel-ügyre való utalással - ez a törvényi védelem nem korlátlan, ugyanis három esetben nem érvényesül: 1. ha valaki arról szándékosan lemond; 2. a perbeli sérelem nem egyeztethető össze a védelemmel; 3. az adótitoknál erősebb a törvényben rögzített közérdek, amelyet figyelembe kell venni (ez szűk, indokolt körben érvényesülő kivételi eset). Egyetértett a bíróság az elsőfokú ítéletben megfogalmazott azon megállapítással, amely szerint a bevallási adatokat hozzáférhetővé kellett tenni a harmadik kivételi körbe tartozás okán, figyelemmel a büntető kártérítés céljához kapcsolódó közérdekre, ami nem más, mint a jogsértő megbüntetése és elrettentése. Önmagában azonban ez még nem feltétlenül alapozza meg a védett adatok közlésére való kötelezést, ugyanakkor a bíróság mérlegelhette azt, hogy az eljárásban Ms. Weingarten rosszhiszeműen megtagadta a pénzügyi helyzetére vonatkozó válaszok megadását, az adótitokkal nem érintett adatok, dokumentumok átadását, mindez pedig nemcsak a felperesi bizonyítást korlátozta, hanem az igazságszolgáltatás tevékenységét - a tényállás megállapításának, az igazság kiderítésének lehetőségét - is aláásta. Ezeket a körülményeket egybevetve a bíróság úgy foglalt állást, hogy mindez felülírta Ms. Weingarten azon jogát, hogy az adótitkait megőrizze, két további döntésre (védelmi intézkedésre) is tekintettel: értékelte azt az ítélet, hogy az elsőfokú bíróság egyrészt két évre korlátozta a felperesi oldal által eredetileg kért öt évvel szemben a megismerhető időszak terjedelmét, másrészt meghatározta, hogy mely személyek (ügyvédek, szakértők) ismerhetik meg az adótitok által védett bevallási adatokat. Mindezzel pedig biztosítottnak látták, hogy tényleg csak a szükséges mértékben sértik meg a titok megőrzéséhez fűződő jogot. Felmerült végül egy szintén fontos szempont: Ms. Weingarten és férje, Robert Weingarten közös adóbevallásokat nyújtott be (több mint 40 éve házasok voltak), az elsőfokú bíróság szerint azonban ez nem gátolhatta meg az adatok közlését. Egy fél perbe vonása sértheti harmadik személyek titokvédelmi jogait, azonban az érintettnek is meg kell adni a lehetőséget a védekezésre, meg kell hallgatni szabályszerű értesítés alapján. Ennek megfelelően akként rendelkezett a bíróság, hogy a közös bevallások tekintetében fel kellett hívni Mr. Weingartent az észrevételeinek (az adatai védelméhez kapcsolódó tiltakozás) megtételére, egyúttal előírta azt is, hogy a lehető legnagyobb mértékben el kell különíteni a bevallásokban megadott azon adatokat, amelyek csak és kizárólag Mr. Weingarten vagyonához kapcsolódtak.
Megjegyzendő, hogy Mr. Weingarten helyzete a magyar jogrendszerben is rendkívül fontos tisztességes eljáráshoz való joggal hozható összefüggésbe, hiszen az ebből fakadó "[j]ogok érvényesíthetősége a hatóság működésének korlátja, jogszerű eljárásának pedig mércéje."[11] E jogok körébe tartozik a nyilatkozattételhez és védekezéshez való jogon keresztül az iratbetekintés lehetősége is ("hatékony védekezéshez való jog"),[12] így az ügyféli jogállás megfelelő biztosítása jelenti a jogalapot az említett eljárási jogosultságokon (nyilatkozattétel, iratbetekintés stb.)
- 37/38 -
túlmenően az ügy-megismerési és ügy-előbbre viteli jogok gyakorlására.[13] Vagyis ha őt is érinti az adótitok korlátozásának jogi lehetősége, akkor biztosítani kellett számára is a védekezési, illetve az üggyel kapcsolatos észrevételeinek előterjesztésére vonatkozó lehetőséget.
Ha az adózó nem rendelkezik az adókötelezettségek teljesítéséhez szükséges megfelelő szakértelemmel, akkor elengedhetetlen egy (vagy több) olyan szakember bevonása, aki képes az előírt feladatokat teljesíteni, illetve tanácsot adni. Ilyen esetben szükségszerű a megbízott könyvelők, adótanácsadók, ügyvédek számára adótitkok átadása, adózói dokumentumok, nyilvántartások, bizonylatok kezelése, így ők is célpontjai lehetnek akár a jogszerű, akár a jogszerűtlen adatszerzési kísérleteknek, hatósági megkereséseknek. A megbízott tanácsadókat terheli a titoktartási kötelezettség, ennek határai azonban némely esetben bizonytalanok, ennek megfelelően érdemes áttekinteni néhány amerikai bírósági ítéletet, hiszen döntő kérdés az, hogy mikor hogyan tagadható meg az együttműködés, a megkeresések teljesítése, illetve az adózói dokumentumok kiszolgáltatása.
Említésre került az amerikai Couch v. United States eset,[14] amelyet szintén célszerű megvizsgálni, hiszen fontos alkotmányos alapokat, illetve az adótitokra nézve további fontos összefüggéseket is tárgyalt a vonatkozó ítélet. Az ügy tényállása szerint egy könyvelőt felszólított arra az adóhatóság (Internal Revenue Service, IRS), hogy az egyik ügyfeléhez kapcsolódó, az adókötelezettségekre vonatkozó adatokat, iratokat adjon át. A kérdés az volt, hogy hivatkozhatott-e az V. Alkotmánykiegészítésre (önvád tilalma)[15] az adózó ennek megakadályozása céljából. Mind a kerületi bíróság, mind pedig a fellebbviteli bíróság úgy foglalt állást, hogy ez a védelem nem érvényesült. Az ügy tényállása szerint Lillian V. Couch (az adózó) egy étterem egyedüli tulajdonosa volt, és 1955-től független, az adózó alkalmazásában nem álló, saját irodával és ügyfélkörrel rendelkező könyvelőnek (Harold Shaffer) adta át az iratait feldolgozásra, illetve a jövedelemadó-bevallások elkészítéséhez. Az IRS tisztviselője, Dennis Groves 1969-ben vizsgálatot indított, és a könyvelő engedélyével az irodájában átvizsgálta a könyveket, illetve nyilvántartásokat, és visszásságokat észlelt, amelyeket jelentett az IRS különleges osztályának. Jennings különleges ügynökkel megindult a közös eljárás a jogkövetkezmények és az adókötelezettségek megfelelő megállapítása érdekében, a büntetőeljárás kezdeményezésének kilátásba helyezésével. Az adózó megkapta a Miranda-figyelmeztetést[16] Jenningstől az IRS szabályainak megfelelően, valamint
- 38/39 -
felszólítást küldtek Shaffernek az iratokhoz való hozzáférés biztosítása céljából. Amikor Jennings 1969. szeptember 2-án megérkezett Shaffer irodájába, azt a tájékoztatást kapta tőle, hogy az adózó kérésére az iratokat elszállították az adózó ügyvédjéhez. A kerületi bíróságtól a felszólításban foglaltak kikényszerítését kérte Jennings, azonban az adózó álláspontja szerint ezek az adatok az V. Alkotmánykiegészítés védelme alatt álltak. A felszólítás kibocsátásának jogszerűsége nem volt vitatott, hiszen - a Donaldson v. United States ügyben[17] hozott ítélet hivatkozásával - a törvény felhatalmazza az IRS különleges ügynökeit olyan felszólítás kibocsátására, amely mind polgári, mind pedig büntetőjogi következményekhez vezethet. Az ügy szempontjából lényeges kérdés volt az, hogy az adózó birtokában voltak-e a dokumentumok vagy sem. A bíróság ennek megfelelően tekintette át a vonatkozó - és eltérő tényállású - ügyeket, hiszen jelentősége lehet annak, hogy a felszólítás címzettjének a birtokában vannak-e az adózó személyes adóiratai, vagy például az adózó által vezetett társaság olyan páncélszekrényében, amelynek kombinációját a társaság nem ismeri,[18] vagy annak, hogy egy másik társaságnál tárolta az érintett iratokat az ügyvéd.[19] Azt is megállapították, hogy az önvád tilalma az olyan kormányzati erőszakalkalmazási kísérletek ellen nyújt védelmet, amelyek arra irányulnának, hogy az eljárás alá vont személytől csikarják ki a terhelő bizonyítékokat (United States v. White),[20] így ez a védelem képes megakadályozni az Inkvizíció vagy a Csillagkamara - még adott esetben enyhébb brutalitással is bíró - módszereinek visszatérését (Ullmann v. United States).[21] Az egyénhez kapcsolódó védelemről van szó, és ahogy Oliver Wendell Holmes bíró rámutatott egy másik hivatkozott ügyben, ennek alapján "A fél a bizonyíték bemutatásának, és nem pedig az előállításának a kötelezettsége alól mentesül." Az Alkotmány tehát tiltja azt, hogy a vádlott önmaga ellen tanúskodjon, de azt szükségszerűen nem, hogy a terhelő vallomást másoktól szerezzék meg. Ebben az esetben az idézésben foglaltak címzettje a könyvelő volt, és nem pedig az adózó. Az önvád tilalma viszont abból ered, hogy ha valakit saját maga ellen kényszerítenének vallani, akkor a fizikai vagy lelki kényszer torzítaná a vallomás tartalmát, és ez a kierőszakolt válasz sértené az igazságot. Így ebben az ügyben hiányzott a közvetlenül az eljárás alá vont személyre gyakorolt kényszerítő hatás, hiszen az adózó nem, csak a könyvelő volt kötelezve bizonyítékok bemutatására, ő viszont nem állította, hogy ez rá nézve terhelő lenne. William Douglas bíró azonban nem értett ezzel egyet, és érdekes szempontokra világított rá különvéleményében, vitatva a Legfelsőbb Bíróság döntését megalapozó többségi álláspontot. Véleménye szerint ugyanis helytelen volt az önvád tilalmának érvényesíthetőségét megtagadni pusztán azon az alapon, hogy nem az eljárás alá vont személy volt az iratok birtokosa, és ez a döntés a magánéletbe történő kormányzati szélesebb beavatkozás lehetőségét szentesíti. És ahogyan Warden v. Hayden ügyben[22] hozott ítélethez
- 39/40 -
fűzött különvéleményében is megfogalmazta, a titokvédelem nélkül a IV. és az V. Alkotmánykiegészítés[23] kész eszközök lennének egy olyan rendőrállam számára, amelyet a jogalkotó igyekezett elkerülni. (Az önkényes házkutatás és lefoglalás tilalmát biztosító IV. Alkotmánykiegészítéssel kapcsolatban idézhető az a megállapítás, amely szerint ez "lehetővé teszi azt, hogy a kormány a ház előtti szemetesedényben kutasson, de azt nem, hogy ezt a konyhában tegye.")[24]
Éppen ezért fontos a bevont személyekre vonatkozó megfelelő szabályozás, illetve védelem kialakítása, hiszen az adótitok attól függetlenül lehet védendő, hogy a fizikai hordozók (számlák és más bizonylatok, adóbevallások, nyilvántartások) éppen kinek a birtokában vannak vagy azokat ki készítette. Az egyes, kifejezetten személyhez köthető garanciák (önkényes házkutatás, önvád tilalma) jogi vizsgálata tehát nem feltétlenül ad helyes választ az adatok állami megszerzésének jogszerűségét illetően. Ezért voltak lényegesek Douglas bíró megállapításai, aki a titokvédelem tényleges szükségességére (céljára) tekintettel kívánta értelmezni a IV. és V. Alkotmánykiegészítésben foglaltakat.
Fontos tehát az adózó és az adótanácsadó cég kapcsolata, azaz, hogy milyen jogi védelemben részesül, illetve részesíthető a közöttük fennálló jogviszony[25] vagy éppen a közöttük zajló kommunikáció. Különösen akkor válik ez a kérdés hangsúlyossá, amikor az adótanácsadó céget az adóhatóság megkeresi, hogy szolgáltasson adatot olyan ügyfelekről, akikről megalapozottan feltehető, hogy bizonyos adóelkerülési technikákat alkalmaztak. Egy ilyen esetre példa a Doe v. KPMG ügy[26] az amerikai joggyakorlatban: az eldöntendő jogkérdés az volt a bíróság számára, hogy az adózó kérhette-e az adótanácsadó cég arra való kötelezését, hogy az IRS által kért adatok átadását tagadja meg. Az ügy tényállása szerint két adózó tanácsadási és bevallási szolgáltatások teljesítésével bízta meg a KPMG nevű, adószakértői engedéllyel rendelkező céget, amelynek 2002 áprilisában az IRS felszólítást küldött, hogy szolgáltasson adatokat bizonyos típusú ügyfelekről és ügyletekről. (Fontos megemlíteni az ügy általános háttere kapcsán, hogy az IRS évek óta háborút folytatott a nagy adótanácsadó cégekkel szemben az adómenedékek
- 40/41 -
állítólagos alkalmazása, illetve elősegítése miatt.)[27] A KPMG az IRS megkeresése alapján értesítette a két adózó ügyfelét, hogy szerinte a felszólításban foglaltak őket is érintik, és mivel szerintük nem sorolható az ügyfél-kliens adózási kommunikációt védő rendelkezések[28] hatálya alá a kért adatszolgáltatás, ezért készek ezt az IRS irányába teljesíteni. Az adózók azonban eltérő álláspontra helyezkedtek, és arról tájékoztatták a KPMG-t, hogy a nevük és az adataik nem közölhetők az adóhatósággal semmilyen megkeresés alapján. A KPMG erre azt válaszolta, hogy az adózók ezen kérését nem tudja teljesíteni. A két adózó - akiknek a személyazonosságát az ítélet sem fedi fel - pert indított ennek folytán 2003. szeptember 9-én, kérve a titokvédelem fennállásának megállapítását és az adatszolgáltatás teljesítésének megtiltását. Két nappal később, szeptember 11-én a felek egyezségi megállapodást nyújtottak be a bírósághoz, hogy a jogerős ítélethozatalig a KPMG nem közöl semmilyen adatot a felperesekről sem a kormány, sem pedig az IRS irányába. A felperesek 2004. március 5-én nyújtották be a bírósághoz a záró ítélet iránti indítványukat. Mielőtt azonban a KPMG válaszolhatott volna erre, az Egyesült Államok, a "Kormány" beavatkozott az alperesi oldalon a közpénzügyi érdekek védelme érdekében március 25-én, azt állítva, hogy a felhívás jelentős összegeket adómenedékekbe helyező adózókra vonatkozik, akik lényegesen kevesebb jövedelemadót fizettek, mint amennyit kellett volna. Azt állította a Kormány, hogy a két adózó 4 és 12 millió dollár közötti adót takarított meg, továbbá aggodalmát fejezte ki amiatt is, hogy egy hosszadalmas bírósági eljárás esetén az adókövetelés (az IRS adómegállapításhoz fűződő joga) elévülhet. A felperesek végleges korlátozás kibocsátását kérték a bíróságtól arra nézve, hogy ne adhassa ki az alperes sem az IRS-nek, sem pedig más szervezeteknek, személyeknek az adózási adataikat. A bíróság idézte a Harris County v. CarMax Auto Superstores Inc. ügyben[29] tett azon megállapítást, amely szerint minden korlátozó döntés súlyos és rendkívüli jogorvoslati eszköz, nem nyújtható rutinszerűen, hanem kizárólag akkor, ha a peres fél egyértelműen eleget tesz a bizonyítási kötelezettségének. A felperesek azzal érveltek, hogy ha a KPMG az IRS irányába teljesítené az adatszolgáltatási kötelezettségét, akkor nemcsak a személyazonosságukat fedné fel, hanem az adómenedékre vonatkozó kommunikációjukat, szándékaikat, céljaikat is. A bíróság azonban ezt az érvet nem tartotta megalapozottnak. Egyrészt mert nem határozták meg e kommunikáció tartalmát konkrétan: ha a KPMG közölné az adómenedéket nyújtó ügyletben való felperesi részvételre vonatkozó adatokat, az még nem jelentené azt, hogy a bizalmas kommunikációt is felfedné. Másrészt a felperesek nem számíthattak arra megalapozottan, hogy az adómenedékben való részvételük bizalmas jelleget élvezhet, mivel önmagában az adóbevallás elkészítése érdekében teljesített közléseket (tanácsadó-kliens viszonylatban) nem védi az IRC 7525. §-a. Ennek megfelelően a bíróság a felperesi álláspontot (a korlátozó végzés kiadása iránti kérelmet) elutasította, mivel a felperesek nem teljesítették a bizonyítási
- 41/42 -
teherből fakadó kötelezettségeiket megfelelően, nem tudták alátámasztani a közlések és az adatok védett jellegét.
Megemlíthető végül a Deary (Hendrick) eset is.[30] Az ügy tényállása szerint Carolee Hendrick korábban megállapodást kötött egy Roy Grant Deary, Jr. nevű személlyel, hogy anyagi juttatásokért cserébe a főállású gondozója lesz (feladja a munkáját és hozzá költözik). Deary 1999-ben meghalt (a vagyonkezelő Donald R. Deary volt), azonban sem a végrendelete, sem a halála előtt létrehozott családi alapítvány nem biztosította számára azt a juttatást, amelyet a szolgálataiért cserébe ígért neki, így jogi útra terelte a követelést. Kérte a vagyon kezelésével megbízott ügyvédet, hogy adjon át minden olyan iratot, amely Deary vagyonához kapcsolódott, "ide értve, de nem kizárólagosan" a végrendeleteket, azok módosításait, vagyonkezelési megbízásokat, "és / vagy bármilyen más, a vagyontervezéssel kapcsolatban tárgyalt és / vagy megvalósított mechanizmust." Az alperesi oldal egyes dokumentumokat bemutatott, azonban számos irat átadását arra hivatkozással kívánta megtagadni, hogy azok nem bírnak jelentőséggel, továbbá hogy védett adatokat tartalmaznak, így azok a jogi védelem miatt nem fedhetők fel. A kötelező végzéssel szembeni ellenkérelmük egyik lábjegyzetében említették először, hogy a vagyonadóbevallásokat és az adótervezésre vonatkozó dokumentumokat is vissza kívánják tartani, hiszen azok nem bírnak a követelés szempontjából jelentőséggel, illetve védi őket az adótitok, így Hendrick ezek közlésére vonatkozó kérelme megalapozatlan. Egyébként Hendrick nem támasztotta alá, hogy pontosan milyen jogszabályi rendelkezés vagy más "közérdek" teszi lehetővé a bevallásokban közölt adatok megismerhetőségét. A felülvizsgálati bíróság szerint az alapügyben kibocsátott kötelező végzés nem volt egyértelmű, nem rendelkezett egyértelműen a kiadandó iratokról, sem arról, hogy milyen alapon találta fennállónak a kiadhatóságukat, továbbá nem tisztázta, hogy miért hivatkoztak volna elkésetten az adótitokra. A bíróság részletesen megvizsgálta a felek érveit, továbbá azt a kérdést, hogy időben hivatkoztak-e a védekezés során az adótitok fennállására. Úgy foglaltak állást, hogy a késedelmes hivatkozás főként a felperesi követelés nem egyértelmű tartalmának volt tulajdonítható, így ha a bíróság elfogadná a késedelmes jelleget, akkor azzal arra bátorítaná a jövőben a peres feleket, hogy bizonytalan tartalmú kérelmekre épülő játszmákat folytassanak. Ebből adódóan nem minősítették elkésettnek az adótitokra való hivatkozást. Nem fogadták el továbbá a felperes azon állítását sem, hogy az adótitok nem érvényesül, mivel nem azonosította, nem bizonyította azt a közérdeket, amely a védelmet áttörhetné. (Hivatkozták a Schnabel-ügyben is tárgyalt feltételrendszert.) Ebből adódóan a vagyonadóbevallások esetében a felülvizsgálati bíróság megállapította az adótitok fennállását, viszont ezt a védelmet nem terjesztette ki a további előkészítő iratokra.
- 42/43 -
Különösen érdekes, hogy milyen igényekkel léphet fel az, akinek az adótitokhoz fűződő jogát megsértik. Az Egyesült Államok Szövetségi Törvénykönyvében külön rendelkezések (26 U.S. Code § 7431) vonatkoznak az adótitok megsértéséből eredő kártérítési igényekre. A 7431(a) szakasz (1) és (2) bekezdése kettéválasztja a szabályozást attól függően, hogy az adótitkot megsértő személy az Egyesült Államok tisztviselője (alkalmazottja) vagy pedig nem. Az első esetben a pert az Egyesült Államok ellen kell megindítani szövetségi kerületi bíróságon, míg a második esetben a jogsértő személy perelhető. A követelés feltétele, hogy az adótitok jogellenes megismerésére, illetve felfedésére tudatosan vagy gondatlanságból kerüljön sor. A jogkövetkezményeket illetően a Törvénykönyv a következőket rendeli alkalmazni: 1000$ dollár átalánykártérítés minden jogellenes cselekedet (megismerés, felfedés) vagy a tényleges kár megtérítése, szándékosság, illetve súlyos gondatlanság esetén pedig büntető kártérítés. (Emellett a törvény rendezi az indokolt eljárási költségeket és az ügyvédi munkadíjakat.)[31] A tételes jogi szabályok alapján célszerű néhány esettel bemutatni, hogy milyen jogi problémák is merülhetnek fel az adótitoksértésből eredő polgári jogi igények kapcsán.[32]
Elsőként a Diamond-ese[33] említhető. A tényállás szerint Roger J. Jay, az adóhatóság különleges ügynöke 1985-ben megkezdte Dr. Louis Diamond és felesége egyéni adóbevallásának ellenőrzését, így fel kellett mérnie a tényleges jövedelmeket. Ennek érdekében adatokat kért a vele kapcsolatban álló bankoktól, biztosítótársaságoktól és jogi cégektől, ezt követően pedig felvette a kapcsolatot Dr. Diamond betegeivel oly módon, hogy küldött egy kérdőívet tartalmazó körlevelet nekik - feltüntetve azt az aláírásnál, hogy ő a bűnügyi felderítő osztály ügynöke -, néhány megkeresett személlyel pedig telefonon is felvette a kapcsolatot. Egy személy később azt vallotta, hogy Jay megkereste őt is, és a telefonban úgy fogalmazott, hogy Dr. Diamond bűncselekményt követett el, és igyekezett őt megfélemlíteni. Erre válaszképpen Dr. Diamond beperelte az Egyesült Államokat (és nem Jay ügynököt),[34] mert szerinte Jay ügynök jogtalanul fedett fel a vizsgálat során mások előtt védett adatokat. Ezen kívül azt is sérelmezte, hogy Jay ügynök a
- 43/44 -
körlevelekben úgy tüntette fel magát, mint az adóhatóság bűnügyi felderítő osztályának munkatársát, azt sugallva ezzel, hogy ő bűncselekményt követett el. Mindez pedig alkalmas arra, hogy őt ellehetetlenítse, a páciensei bizalmát benne mint orvosban megingassa, mindennek eredményeként pedig elveszítheti a praxisát. Az ügynök azzal védekezett, hogy a lépéseivel nem sértett adózói titkot, hiszen nem közölt adóbevallásban rögzített védett adatot. Az elsőfokú bíróság szerint nem történt jogsértés a körlevelek kapcsán, a telefonos megkeresésekkel kapcsolatban pedig Dr. Diamond nem tudta bizonyítani azt, hogy szóban védett adótitkokat fedett volna fel az ügynök. A fellebbezés során eljáró bíróság két aspektusát vizsgálta a jogvitának: egyrészt a körlevelek, másrészt a szóbeli közlések szabályszerűségét értékelte. Az előbbihez kapcsolódóan megállapították, hogy bár az IRS tévesen értelmezte a vonatkozó szabályokat, viszont jóhiszeműen tüntették fel a körlevelekben a bűnügyi felderítő osztályt mint eljáró szervezeti egységet, ezért Dr. Diamond keresete nem volt megalapozott. A jóhiszeműség fennállását egyébként arra alapította a bíróság, hogy az IRS szükségtelenül utasította az ügynökeit arra nézve, hogy közöljék a bűnügyi osztályhoz való tartozásukat, viszont az IRS kézikönyve kiemelte, hogy tartózkodni kell az eljárások során az adózók indokolatlan zaklatásától, az olyan nem ítélkező közlésektől, amelyek alkalmasak lehetnek negatív járulékos következmények előidézésére. A szóbeli megkeresések kapcsán a bíróságnak azt kellett megítélnie, hogy ténylegesen fedett-e fel az ügynök bevallásokban közölt adatokat a szóbeli megkeresések teljesítése során vagy sem. Bár az elsőfokú bíróság azt állapította meg, hogy valóban sor került a kifogásolt telefonbeszélgetésekre, jogellenes adatközlés mégsem valósult meg. A másodfokú bíróság ezt a következtetést elfogadta, viszont aggályosnak is találta egyúttal. Úgy foglaltak állást, hogy már az adózó nevének és az ellenőrzés tényének közlése már adótitok (bevallásban szereplő adat) megosztását jelenti, viszont enélkül lehetetlen lenne harmadik személyek megkeresése egy ellenőrzés során. Értéktelték a megkeresett beteg tanúvallomását is, ő ugyanis azt vallotta, hogy legalább két alkalommal hívta őt fel egy magát IRS-ügynökként azonosító férfi, aki megfenyegette őt, hogy ha nem küldi vissza a kérdőívet, akkor őt is ellenőrzés alá vonják, valamint bajba kerül, ha a telefonhívásról értesíti Dr. Diamondot. Az elsőfokú bíróság nem tartotta hitelesnek ezt a vallomást, és elfogadták Jay ügynök azon állítását, miszerint nem járt el jogsértő módon a beszélgetések során. A másodfokú bíróság szerint is helyes volt ez a megállapítás, mivel a beteg nem tudta megmondani az ügynök nevét, aki őt felhívta, nem tudta azonosítani Jay ügynök hangját, továbbá azt is beismerte, hogy nem is emlékezett az állítólagos telefonbeszélgetésekre mindaddig, amíg Dr. Diamond ügyvédje fel nem hívta őt két évvel az állítólagos telefonbeszélgetések megtörténte után.
Másodikként említhető a Flippo v. United States ügy[35] is, amely szintén kártérítési igény jogi kérdéseit vizsgálta. A felperes, William F. Flippo, Jr. azért indított pert, mert állítása szerint az Egyesült Államok kárt okozott neki azzal, hogy Hoy A. Moose adóhatósági ügynök jogellenesen fedte fel a bevallásában foglalt adatokat. Az alperes ezt vitatta, álláspontja szerint jogszerűen járt el. Az ügy tényállása szerint a
- 44/45 -
felperes terhére adóhiányt és bírságot szabtak ki Virginia Államban működő társaságaihoz kapcsolódóan 1984-ben. Miután megkísérelték a tartozást behajtani, kiderült, hogy Flippo elköltözött Floridába, így az ügyet áttették az illetékes szervezeti egységhez, és megindították a végrehajtást. Flippo könyvelője azonban arról tájékoztatta az adóhatóságot, hogy Floridából elköltözött Észak-Karolinába (megadta Flippo címét és telefonszámát is), ennek megfelelően 1985-ben már újabb szervezeti egységekhez került az eset. A felperes végül kifizette 1986 januárjában Floridában a tartozást, eleget téve a megállapított kötelezettségeinek, azonban ez az információ nem jutott el Észak-Karolinába, ahol Moose ügynök 1986 nyarán megkezdte a végrehajtást, ugyanakkor sikertelenül próbálta felvenni vele a kapcsolatot mind személyesen, mind telefonon. Más, vele kapcsolatban álló személyeket is megkeresett (például a felperes édesanyját és korábbi tanácsadóját is) abból a célból, hogy megtudja, hol tartózkodik a felperes. Ezen túlmenően a számítógépes nyilvántartás lekérdezését követően kiderült, hogy más adótartozásai is vannak a felperesnek. Az ügynök talált a felperes tulajdonában lévő ingatlant és bankszámlát, ennek megfelelően felvette a kapcsolatot a bankkal is, kibocsátotta a szükséges kötelezéseket. A jogi kérdés az volt, hogy sérült-e az adótitok, hiszen az adózó kifizette a tartozást, azonban ezt a másik államban kijelölt ügynök nem tudta, a végrehajtás ügyében jogi lépéseket tett, a kötelezéseket kibocsátotta, viszont ezzel mások is tudomást szereztek adótitokról. Ugyanakkor ha a felperes elérhető, illetve együttműködő lett volna, akkor nyilván tisztázhatták volna a félreértést, tehát vizsgálni kellett ezt a körülményt is. A bíróság szerint a végrehajtásnak már nem volt jogalapja azt követően, hogy az adótartozást kifizették, az ingatlanra és a bankszámlára vonatkozó megkeresések így nem voltak jogszerűek. A bíróság összevetette a 6103. és a 7431. §-ok tartalmát és megvizsgálta e szabályok célját. Megállapították, hogy az adótitok megőrzésére vonatkozó jogszabályi kötelezettségek célja, hogy az önkéntes jogkövetést biztosítsa azáltal, hogy nem kell az adózóknak attól tartaniuk, hogy az adóhatóságon kívül mások is megismerhetik az adataikat, viszont egyensúlyt is kell teremteni annak érdekekében, hogy a kormány legitim célokra felhasználja ezeket az adatokat. A bíróság szerint az említett szakaszok a magántitokhoz fűződő észszerű elvárást biztosítják, azonban a Kongresszus nem kívánta az adóhatósági munka (a végrehajtás) hatékonyságát sem csorbítani, nem valósult meg sem szándékos, sem pedig gondatlan nyilvánosságra hozatal Moose ügynök részéről, felperes sem csatolt olyan bizonyítékot, amelyek a rosszhiszeműséget alátámasztották volna, így a felperesi követelés nem volt megalapozott. Az indokolásban megemlítették, hogy hasonló eset volt Tmmerman-ügy,[36] amelyben az képezte - az egyébként szintén megalapozatlan - kereset kiindulópontját, hogy az adótisztviselő egy olyan banknak küldött megkeresést, ahol az adózó nem rendelkezett számlával. Az adózó nem volt elérhető, és másképpen nem lehetett megállapítani, hogy az adott bankkal volt-e kapcsolata, és magáról az adókötelezettségről nem adtak át információt, így a bíróság abban az ügyben is a kártérítési igény elutasításáról döntött. Megjegyzendő, hogy a banktitkot a pénzügyi
- 45/46 -
intézményeknek (bankoknak) meg kell őrizniük, nemcsak harmadik felek, hanem az adóhatóságok irányába is, a megkeresések teljesíthetőségét jogilag szabályozzák.[37]
A rendelkezésre álló, nyilvánosság számára elérhető, anonimizált bírósági döntések alapvetően a következő főbb tárgyköröket érintik: bűncselekmények (például hivatali visszaélés), iratbetekintési és megismerhetőségi kérdések (adótitok felfedése más adózók és a közigazgatási perben eljáró bíróságok előtt), valamint a társasági adókedvezmények (ún. tao-pénzek) megítélését. A következőkben ezen említett területekhez kapcsolódó példákból kerül néhány bemutatásra a teljesség igénye nélkül.
Az adóhatóságok által kezelt adatok különböző magánszemélyek és vállalkozások számára is érdekesek lehetnek, így elengedhetetlen az adótitkok megfelelő kezelése, biztosítása, annak megelőzése, hogy az adatokhoz hozzáféréssel rendelkező adótisztviselők azokról törvénytelen megkeresésekre harmadik személyeknek felvilágosítást adjanak. Így például hivatali visszaélés megállapítására adhat okot az, ha baráti kapcsolatok felhasználásával, szívességi alapon egy vezető beosztásban lévő adóhatósági munkatárs arról ad ki információt, hogy van-e az adóhatóságnak tartozása egy harmadik személy felé vagy nincs. Egy büntetőeljárásban az ilyen magatartás jogszerűségét vizsgálták. Egy adós, aki jelentős tartozást halmozott fel egy társaságnak, arra hivatkozott a hitelezőjének, hogy a Nemzeti Adó- és Vámhivatal is tartozik neki, és az adósságát abból fogja kifizetni rövid időn belül. A hitelező azonban ellenőrizni kívánta, hogy valóban létezik-e az adóhatóság irányába fennálló követelés vagy sem, így felhívta az adóhivatalnál dolgozó régi (20 éves ismeretségben álló) barátját, hogy ezt az elektronikus rendszerben nézze meg, egyúttal kijelentette azt is, hogy ha az adós hivatkozása nem valós, akkor annak következményei lesznek. Az adótisztviselő eleget tett a kérésnek, a rendszerbe belépett, és azt közölte, hogy nem az adóhatóság tartozik az adósnak, hanem ezzel ellentétben az adósnak van adótartozása. Vizsgálták az ügyben azt, hogy megismerhető volt-e az adótartozás ténye más nyilvános adatbázisokból, és ebből levonható volt-e következtetés arra, hogy ha valakinek adótartozása van, az kizárja-e az adóhatósággal szembeni követelés lehetőségét. A Kúria úgy foglalt állást, hogy "Személyes szívességtétel okán, nem hivatali célból az információs rendszerbe belépési jogosultság kereteinek túllépésével való belépés vagy bennmaradás - és az ezúton történő adatszerzés - a hivatalos személy részéről hivatali kötelességszegés; az így nyert adat kiszolgáltatása kívülálló személynek pedig akkor is jogtalan előnyszerzés, ha vannak olyan nyilvánosan közzétett adatok, amelyekből a kért adat esetlegesen kikövetkeztethető."[38]
Felmerül a kapcsolódó vizsgálatok kérdése is, hiszen "Az adóhatóság az adózó ellenőrzése során a tényállás tisztázása érdekében más adózó ellenőrzését
- 46/47 -
elrendelheti."[39] Az adóigazgatási rendtartásról szóló 2017. évi CLI. törvény (Air.) úgy rendelkezik, hogy "Ha az adóhatóság a vizsgálat megállapításait más adózónál végzett kapcsolódó vizsgálat eredményével vagy ennek során beszerzett adatokkal, bizonyítékokkal támasztja alá, az erről szóló jegyzőkönyvnek, határozatnak, illetve a kapcsolódó vizsgálat során feltárt adatoknak, bizonyítékoknak az adózót érintő részét az adózóval részletesen ismertetni kell."[40] Ilyen esetben az adótitokra vonatkozó korlátozások azonban szükségszerűen felmerülnek, ez határt szab a más adózóhoz kapcsolódó iratok megismerhetőségének, illetve az iratbetekintésre vonatkozó lehetőségeknek.
"Az adózónak tehát jogai érvényesítéséhez, kötelezettségei teljesítéséhez szükséges lehet bármely, az adózására vonatkozó irat megismerése. E jog gyakorlása addig terjedhet, amíg más személyek adótitokhoz fűződő érdekeit nem sérti, mert az iratnyilvánossághoz fűződő érdekeknél erősebb a más személyek magán- és üzleti titkainak, személyiségi jogainak védelme. A gyakorlatban ez a korlát az adózó jogainak és kötelezettségeinek érvényesülését nem csorbítja, de az adótitokra vonatkozó szigorú rendelkezésekkel csak így teremthető meg az összhang."[41]
Így tehát meg kell határozni azokat a kereteket, amelyek között az adózó más iratait megismerheti.
"Helytállóan hivatkozott az adóhatóság arra, hogy az adózót megillető betekintési jog akár a kapcsolódó vizsgálat jegyzőkönyveibe, akár a határozat tekintetében csak a vizsgálati anyag és határozat azon részére vonatkozhat, amely az eredetileg ellenőrzés alá vont adózónál tett megállapítás bizonyításával közvetlenül összefüggésbe hozható, tehát a kapcsolódó vizsgálat jegyzőkönyvének és határozatának további részei az adótitok védelme miatt nem ismerhető meg az adóvizsgálattal érintett adózó részéről."[42]
Az Alkotmánybíróság úgy foglalt állást, hogy más adózókhoz kapcsolódó
"magán- és/vagy adótitkoknak a megismerésére az ellenőrzésre kiválasztott adózó jogot nem formálhat, mert ezek nem érintik azt az adójogviszonyt, amelyben az adózó szerepel. Ebből az következik, hogy az iratbetekintési jog korlátozása szükséges a magántitokhoz való jogra tekintettel. [...] a nyilatkozattétel és védekezés a tisztességes hatósági eljáráshoz való jogra visszavezethető részjogosultság. Ennek iratbetekintésen keresztül történő korlátozása szükségesnek és arányosnak minősül."[43]
Vannak tehát olyan ellenőrzések, vizsgálatok és adóigazgatási eljárások, amikor rendkívüli módon felértékelődik az eljárás során felmerülő adótitkot képező iratok megismerése, értékelése, akár más adózó, akár más eljáró fórumok részéről. Az alapvető kérdés, hogy miképpen egyeztethető össze ilyenkor a tisztességes
- 47/48 -
eljáráshoz való jog, a felek részére biztosítandó esélyegyenlőség és az adótitok megőrzéséhez fűződő jog, illetve érdek. Különös gonddal kell eljárni akkor, ha más adózókkal összefüggésben tesz az adózóra nézve megállapításokat az adóhatóság, például abban az esetben, ha a számlázási láncolat kiépítése és fenntartása merül fel az általános forgalmi adó körében, az adólevonási jog gyakorlásához kapcsolódóan. Ugyanis "Az ilyen tárgyú ügyekben mellőzhetetlen, hogy amennyiben volt adóelkerülés vagy adókijátszás, akkor annak bizonyítékait az eljárás részévé kell tenni, oly módon, hogy azt az adózó vitathassa és közigazgatási per kezdeményezése esetén a bíróság is megismerhesse, és ezáltal a kereseti kérelem keretei között érdemben vizsgálhassa az adóhatósági határozatok jogszerűségét."[44] Össze kell egyeztetni a védelemhez való jogot és az iratbetekintési jogot, az iratok megismerhetőségének lehetőségét. Fontos kiindulópont a már említett tisztességes eljáráshoz való jog, amely az Alkotmánybíróság megállapítása szerint
"Jogállami keretek között a 'tisztességes' karakter minden közhatalom erejével felruházott eljárással szemben követelmény. Ezért a sajátosságok figyelembe vétele mellett, de a hatósági eljárásban is meg kell jelennie a fair eljárás követelményeinek, amely követelményeket az alapjogi jogalanyisággal rendelkező ügyfeleknek alanyi jogként, végső fokon alapjogként ki kell tudni kényszeríteni. E jogok érvényesíthetősége a hatóság működésének korlátja, jogszerű eljárásának pedig mércéje."[45]
A tisztességes hatósági eljáráshoz való jog értelmezési tartományához tartozik a nyilatkozattételhez és védekezéshez való jogon keresztül az iratbetekintés lehetősége is ("hatékony védekezéshez való jog"),[46] valamint "a fegyverek egyenlőségének követelménye, a kontradiktórius eljárás követelménye, a bizonyítási eljárás megfelelőségének követelménye, a visszaható hatály tilalma, továbbá az ügy alapos kivizsgálásának és a döntés megfelelő indokolásának követelménye."[47] A Kúria szerint "Ahogyan az adóhatóság előtt az adózók alakilag és tartalmában hiteles, ellenőrizhető bizonyítékkal igazolhatják állításaikat, úgy ez hatósági követelmény is, azaz a tisztességes eljárás elemét képező fegyveregyenlőség elve a bizonyítékok beszerzése körében a közigazgatási eljárásban a hatóságra és az ügyfélre is vonatkozik."[48]
Tehát az adótitoknak minősülő adatok bíróság előtt folytatott közigazgatási perben is rendkívül fontosak, hiszen a bizonyítékok megfelelő értékelése és e tevékenység eredményének ítéleti indokolása alapvető jelentőségű. "Az adótitkot tartalmazó közigazgatási határozatok bírósági felülvizsgálata során is teret kell kapnia az igazságszolgáltatás általános és a polgári peres eljárás sajátos alapelveinek. A tisztességes eljáráshoz való jog több tényezőt is magába foglal, ezek egyike a felek részére biztosítandó esélyegyenlőség. A felek azonos jogai,
- 48/49 -
kötelezettségei kiterjednek az iratok megismerhetőségére is."[49] E körben a következő, még az előző szabályozási környezet idején kimunkált kúriai jogegységi támpontok emelhetők ki azon rendelkezés alapján, amely szerint "A közigazgatási perekben a felek részére a bíróság által felülvizsgált határozatokban felhasznált adótitok teljes körű megismerését biztosítani kell. Amennyiben ezt nem teszik lehetővé, úgy a meg nem ismerhető adótitok bizonyítékként nem használható fel." A releváns indokok a következők:
- "A célhoz kötöttség elve az adótitok felhasználására is vonatkozik. Ezen elvből következik, hogy a felhasználás valamennyi szakaszában, így az adótitkot tartalmazó határozat bírósági felülvizsgálata során is, meg kell őriznie a felhasználás célját, azt, hogy arra a törvény szerinti fontos okból, vagy egyéb korlátozó rendelkezés alapján került sor."
- "Az adótitkot tartalmazó közigazgatási határozatok bírósági felülvizsgálata során is teret kell kapniuk mind az igazságszolgáltatás általános-, mind a polgári eljárás sajátos alapelveinek."
- "A felek azonos jogai és kötelezettségei kiterjednek iratok megismerhetőségére is, amely csak a magánérdek védelmére vonatkozó szabályok arányos alkalmazásával korlátozható."
- "A közigazgatási határozat bírósági felülvizsgálatára irányuló per nem dönthető el érdemben olyan bizonyítékok alapján, amelyekről a bíróság nem tud számot adni, melyeket a peres eljárás során a felek valamelyike, vagy akár egyike sem tekinthetett-, vagy tekinthetett volna meg."[50]
Az Európai Unió Bíróságának általános forgalmi adóra (hozzáadottérték-adóra) vonatkozó esetjogából kiemelhető az iratok megismerése körében a Glencore ügyben hozott ítélet. Ez a döntés úgy fogalmazott, hogy "az említett adóalany ezen eljárás során betekinthet az ezen kapcsolódó közigazgatási eljárások vagy bármely más eljárás során beszerzett valamennyi olyan bizonyítékba, amelyre az említett közigazgatási szerv a határozatát alapozni kívánja, vagy amely hasznos lehet a védelemhez való jog gyakorlása szempontjából, kivéve ha közérdekű célkitűzések igazolják e betekintés korlátozását."[51] A Kúria úgy értelmezte az ítéletet, hogy "A Glencore ítéletnek a védelemhez hasznos információk, adatok megismerhetőségére vonatkozó fordulata nem eredményezi a védelemhez való jog tiszteletben tartása elvének abszolút követelménnyé való alakítását. A korlátozhatóság lehetőségét maga a Glencore ítélet is elismeri, hivatkozva az információk bizalmas kezelésére, szakmai titoktartás követelményére, harmadik felek adataira, vagy a bűnüldözés hatékonyságának a védelmére." Továbbá ez az ítélet "nem alakítja abszolút, az ok-okozati kapcsolat bemutatása nélkül érvényesíthető követelménnyé a védelemhez való jog tiszteletben tartásának elvét."[52] Az adótitok más adózók viszonylatában is fontos jogi kérdéseket vet fel tehát, azaz, hogy az adóhatóság milyen más adózókra vonatkozó információkat közölhet, illetve oszthat meg más adóalanyokkal. Így ha az
- 49/50 -
adóhatóság kapcsolódó vizsgálatokat[53] folytat, vagy egy idézésben megemlít más adózókat, akkor felmerül, hogy milyen szabályok mentén gyakorolhatják a felek a jogaikat, illetve teljesíthetik a kötelezettségeiket.
Alapvető kérdés tehát, hogy milyen adatot hogyan ismerhet meg az ellenőrzés alá vont, illetve jogkövetkezményekkel sújtott adózó, mit kell közölnie az adóhatóságnak és milyen módon, illetve milyen adatokat kivel közölhet egy eljárásban. Vita tárgyát képezte például az egy esetben, hogy jogszerűen takarták-e ki a tanúnyilatkozatról felvett jegyzőkönyvben a személyes adatokat, valamint az adótitoknak minősülő adatokat.[54] (Fontos, hogy "Más adózóra vonatkozó adatok megismerhetőségének korlátját az adótitkához való joga, míg a védett tanú vallomásának értékelése során a tanú személyiségi jogai képezik a védelem tárgyát.")[55] Az adózó saját ügyvezetőjének a kapcsolódó vizsgálatok során tett nyilatkozatai eleve ismertek az adózó előtt, így nem sérülhetnek erre hivatkozással az adózói jogok sem.[56] Említhető olyan eset, amikor szakértő kirendelésére került sor jogsértő módon, azonban azt nem lehet meg nem történtté tenni, vagy reparálni egy megismételt eljárásban, az adótitok sérelme kapcsán azonban felmerülhet a közigazgatási jogkörben okozott kárfelelősség kérdése, ha az adózónak kára keletkezett az ilyen jogsértésből.[57]
Az adótitok sem abszolút jog,[58] ebből adódóan vannak olyan egyéb korlátok, amelyeket a jogalkalmazásnak, illetve a törvénykezésnek figyelembe kell vennie. Így például vizsgálandó az információszabadság, illetve a közérdekű adatok kiadásához fűződő jog mint alkotmányos alapjog érvényesíthetősége.[59] Különösen érdekesek azok a jogviták, amikor a közpénzek felhasználásához kapcsolódó olyan adatot igényelnek, amelyek kapcsán a kiadást titokvédelemre hivatkozással tagadják meg. Kiindulópont lehet az, hogy
"Az Emberi Jogok Európai Bíróságának gyakorlata, az Alkotmánybíróság határozatai és az ezzel kapcsolatban kialakult bírói gyakorlat értelmében az információszabadságot korlátozó rendelkezéseket megszorítóan kell értelmezni, különös tekintettel arra, hogy az információszabadság, a közhatalom gyakorlásának nyilvánossága, az állam és a végrehajtó hatalom tevékenységének átláthatósága és ellenőrizhetősége feltétele a bírálat jogának, a kritika szabadságának, tágabb értelemben a szabad véleménynyilvánításnak. [...] Mindezekre figyelemmel a Kúria szerint az [...] adótitok nem képezheti akadályát a közpénzekre vonatkozó adatok megismerésének."[60]
Az érdekmérlegelés mint eszköz alkalmazása során ütköztethető az
- 50/51 -
információszabadsághoz való jog és bizonyos adatok megismerésének joga, a nyilvánossághoz fűződő jogi érdek erősebb lehet, mint az adótitok védelme,[61] az okok kollízióját helyesen kell feloldani.[62] Így például "a nemzeti vagyon felhasználásával kapcsolatos adatok nyilvánosságához kiemelt alkotmányos érdek fűződik, ezért a különböző titokhivatkozásokkal szemben a különböző jogok összeütközése esetén érdekmérlegelés elvégzése szükséges arra vonatkozóan, hogy a konkrét esetben a kiadni kért adatok nyilvánosságához fontosabb érdek fűződik-e, mint a titoktartás érvényesítéséhez."[63] Emellett "az Alaptörvényben rögzített szükségesség-arányosság teszt alkalmazásával egyébként is a közérdekű adatok nyilvánosságához fűződik a nagyobb közérdek az esetleges adótitokhoz képest."[64]
Az adókedvezmények (az ún. tao pénzek) kapcsán ennek megfelelően "a nyilvánossághoz fűződő jogi érdek [...] erősebb még az adótitoknál is, hiszen az adókedvezmény eredménye az, hogy állami döntés folytán az adott összeg nem folyik be a költségvetésbe, azt mindegy eltérítik, és az eltérítés mértéke adatigényléssel megtudható."[65] Így a látványsportok támogatására nyújtott társasági adókedvezmény körében sajátos megközelítési módok alakultak ki. A Kúria sem vitatta azt, hogy "maguk a konkrét adókedvezményt igénybe vevők (a támogatók) természetesen rendelkeznek bizonyos személyiségi jogokkal (banktitok, üzleti titok)", ugyanakkor ilyen esetben is lehetséges érdekmérlegelést végezni, így bizonyos esetekben "nagyobb érdek fűződik a közérdekű adatok nyilvánosságához, mint az egyes adatok titokban tartásához. Közérdeklődésre számot tartó lehet az, hogy az adott társadalmi-gazdasági viszonyok között mely gazdálkodó szervezetek, miért tartják, vagy tarthatják fontosnak az egyes sportágak támogatását, illetve létezhet -e bármiféle - a törvény szabályaira figyelemmel nem közvetlen - utólagos 'ellentételezés'. Ezek kutatásához, feltárásához szükséges lehet az adatok megszerzése", ugyanakkor "a következetes bírói gyakorlat szerint a bíróság érdemben nem kutathatja az adatkérés okát, vagyis az adatok kiadhatósága szempontjából közömbös, hogy a felperes azt mire és miként kívánja használni és arra a kért adatok objektíve alkalmasak-e vagy sem."[66] Vagyis "A Kúria szerint is fontos közérdek fűződik a közpénzek elköltésének ellenőrizhetőségéhez. Nem csupán a hivatalos szervek oldaláról, hanem a szélesebb körű nyilvánosság oldaláról is. Ez a szervezet, amely közpénzek felhasználásával is működik, érdemben számolhat azzal, hogy a szélesebb körű nyilvánosság megvalósulhat."[67] Ennek megfelelően "az adózók vagyis a kedvezményezettek oldaláról éppen az adatok közérdekűségére figyelemmel kell már előzetesen számolniuk azzal, hogy az egyébként diszkrecionális gazdasági jellegű döntésük az adókedvezmény kapcsán nyilvánosságot kaphat."[68] (Ilyenkor egyébként azt is szerepeltethetik az indokolásban, hogy ha a Kúria valamely alsóbb szintű bíróság által kifejtett
- 51/52 -
jogértelmezést már egy másik döntésével felülbírálta, de a saját korábbi ítéleteiben megfogalmazott álláspontját fenntartja.)[69]
Az egyének és jogi személyek számtalan információval rendelkezhetnek, amelyek igen érzékenyek lehetnek. Számos adat, ismeret feletti rendelkezési jogot véd a jogrendszer: magántitok, orvosi titok, levéltitok, gyónási titok, ügyvédi titok, de ebbe a körbe tartoznak a gazdasági titkok is, mint a banktitok vagy a biztosítási titok.[70] Ennek megfelelően biztosított a titokvédelem, amely olyan anyagi és eljárási garanciarendszert alkot, amely meghatározott ismeretek, adatok közösségtől való távoltartását biztosítja mindaddig, amíg azt a természetes vagy adott esetben a jogi személy szükségesnek ítéli. Így tárgya tehát meghatározott adatok (titkok) feletti rendelkezés lehetősége, a megőrizni kívánt tudattartalom, a "titok" a magánélet részét képezi, e szféra a közösség, az állam, illetve a közhatalom előtt csak meghatározott körülmények között, szükséges, indokolt és elfogadható esetben és a szükségesség által feltétlenül diktált arányban nyílik meg.[71] Ebből adódóan "Az adózással kapcsolatos titokvédelmi szabályok tehát - az üzleti titkokkal együtt - a magántitok védelméhez való alkotmányos jogban gyökereznek."[72]
A korlátozott körben megismerhető információk és adatok egy részére - sajátos tartalmi jellemzők alapján - az egyes ágazati jogszabályok különleges titokvédelmi előírásokat alkalmaznak. Ilyen, sajátos szabályozás által meghatározott titok különösen a banktitok, a biztosítási titok és az adótitok,[73] de megemlíthető az értékpapírtitok is ("az adótitokhoz hasonlóan az értékpapírtitok sem abszolút titok").[74]
A különböző állami szervek, hatóságok szükségszerűen szereznek meg és kezelnek adózói titok körébe tartozó adatokat. Egyrészt az adótitok megőrzéséhez alapvető adózói jog és érdek fűződik, másrészt az állami titoktartás szavatolása elősegítheti az adózók önkéntes jogkövetését. Fontos, hogy kik mikor milyen adótitok körébe sorolható információk, dokumentumok kiadására kötelezhetők. Vannak olyan esetek, amikor a jog az adózói érdekekhez képest más érdekeket minősít fontosabbnak. Vizsgálandó érdek lehet például a nyilvánosságot, transzparenciát követelő közérdek, a hatékonyabb szankciórendszer (különböző feketelisták közzététele), a nyomozati együttműködés (adott esetben nemzetközi szinten),[75] vagy az ellenőrzött adóalanyok hatékony védekezése. Emellett magánjogi ügyekben is fontos szerepet játszhat adótitok körébe tartozó adatok megszerzése, akár az adótitok megsértéséből eredő követelések (kártérítési igények) kapcsán, akár - ahogyan az amerikai példák mutatják - egyéb kártérítési, vagyonjogi perek
- 52/53 -
körében akkor, amikor az alperesi oldal vagyoni, pénzügyi helyzetének felmérése kulcsfontosságú. A bemutatott különböző jogesetek rávilágítanak arra (a teljesség igénye nélkül), hogy milyen szerteágazó területeket ölel fel az adótitok joggyakorlata, milyen jogi érdekeket kell mérlegelni egy helyes döntés meghozatalához.
Az amerikai és a magyar jogrendszer, peres gyakorlat, jogi kultúra eltérő jellegű, az amerikai adótitokvédelemhez kapcsolódó eljárásokban sokkal hangsúlyosabban jelenik meg az egyéni pénzügyi érdekek védelme, valamint az egyének és más magánjogi jogalanyok érdekeinek (jogainak) összeütközése, továbbá sokkal inkább támaszkodnak az Egyesült Államokban adózási információkra és azok megszerzésének szándékára magánjogi vitákban, így vagyonjogi (családjogi) vagy éppen biztosításhoz kapcsolódó ügyekben is.
- Adam Thimmesch: Tax Privacy, Temple Law Review, 90 (2018) 3.
- Beckett G. Cantley: United States v. KPMG: Does Section 6103 Allow the IRS to Put Taxpayer Names on the Front Page of the Wall Street Journal. Cleveland State Law Review 50, no. 1 (2002-2003)
- Bődy Pál - Urbán Aladár: Az Amerikai Egyesült Államok Alkotmánya (1787), in: Szöveggyűjtemény az Amerikai Egyesült Álamok történetéhez (szerk. Bődy Pál - Urbán Aladár), Budapest-Pécs, Dialóg Campus, 2001
- Implementing the Tax Transparency Standards. A Handbook for Assessors and Jurisdictions, Second Edition (OECD Publishing, 2011) (http://dx.doi.org/10.1787/9789264110496-en) ■
JEGYZETEK
[1] A "profilalkotás" törvényi fogalmáról ld. az információs önrendelkezési jogról és az információszabadságról szóló 2011. évi CXII. törvény 3. § 27. pontját.
[2] Ld. az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény 131. § (14) bekezdését.
[3] A Kúria Kfv.V.35.488/2021/7. számú ítélete, [36]
[4] Adam Thimmesch: Tax Privacy, Temple Law Review, 90 (2018) 3., 412-415. o., 421. o.
[5] Weingarten v. Superior Court (Pointe San Diego Residential Community) (2002), [102 Cal. App. 4th 270], [3a]
[6] Schnabel v. Superior Court (Schnabel) (1993), No. S024822. Jul 22, 1993., (Superior Court of Orange County, No. D328717)
[7] Webb v. Standard Oil Co. (1957) 49 Cal. 2d 509 [319 P.2d 621]
[8] Slojewski v. Allstate Ins. Co. (N.D. Cal. Mar. 18, 2013) 2013 WL 1117142
[9] Weingarten v. Superior Court (Pointe San Diego Residential Community) (2002), [102 Cal. App. 4th 270]
[10] Couch v. United States, 409 U.S. 322 (1973)
[11] 3223/2018. (VII. 2.) AB határozat, ABH 2018, 1173, [28]
[12] 3223/2018. (VII. 2.) AB határozat, ABH 2018, 1173, [59]
[13] Ld. a Kúria Kfv.I.35.642/2016/6. számú ítéletét.
[14] Couch v. United States, 409 U.S. 322 (1973)
[15] "[...] senkit nem lehet arra kényszeríteni, hogy büntetőügyben saját maga ellen tanúskodjék;" Az Alkotmány egyes szövegrészletei fordításainak forrása: Bődy Pál - Urbán Aladár: Az Amerikai Egyesült Államok Alkotmánya (1787), in: Szöveggyűjtemény az Amerikai Egyesült Államok történetéhez (szerk. Bődy Pál - Urbán Aladár), Budapest-Pécs, Dialóg Campus, 2001, 479-495. o.
[16] Ld. Miranda v. Arizona, 384 U.S. 436 (1966)
[17] Donaldson v. United States, 400 U.S. 517 (1971)
[18] Ld. United States v. Guterma, 272 F.2d 344 (CA2 1959)
[19] Ld. Schwimmer v. United States, 232 F.2d 855 (CA8 1956)
[20] United States v. White, 322 U.S. 694 (1944)
[21] Ullmann v. United States, 350 U.S. 422 (1956)
[22] Warden v. Hayden, 387 U.S. 294 (1967)
[23] A IV. Alkotmánykiegészítés (Prohibitions on unreasonable searches and seizures) releváns szövege: "Az emberek jogát személyük, házuk, okmányaik és tulajdonuk biztonságához, valamint megalapozatlan házkutatások és lefoglalások elleni védelmét nem lehet megsérteni; ilyen parancsokat csak alapos indokkal, esküvel vagy fogadalommal alátámasztott ügyben lehet kibocsátani, és részletesen meg kell jelölni a házkutatás helyét és a lefoglalandó dolgot, illetve a letartóztatandó személyt."
[24] Thimmesch, i.m. 400. o. "A negyedik Alkotmánykiegészítés nem tiltja az otthoni kerítésen kívül összegyűjtésre hagyott szemét végzés nélküli átkutatását és lefoglalását." California v. Greenwood, 486 U.S. 35 (1988) (Az ügy tényállása szerint a ház elé helyezett szemetest átkutatták a nyomozók, és kábítószerhasználatra utaló bizonyítékokat találtak. Ez alapján már szereztek házkutatási parancsot, és le is tartóztatták az érintett személyt.)
[25] Megjegyzendő, hogy a magyar joggyakorlat szerint a könyvelési szolgáltatás nem vállalkozási szerződés, hanem megbízási szerződés, a jogviszonyt e szerint kell értékelni: "A bírói gyakorlat következetes abban, hogy a könyvelési tevékenységre irányuló szerződést gondossági kötelemként megbízási szerződésnek kell minősíteni, függetlenül attól, hogy a felek a jogviszonyukat esetlegesen ettől eltérően (vállalkozásnak) nevezik (Kúria Pfv.V.20.590/2015/9., Pfv.VIII.21.394/2011/6.)". A Kúria Pfv.V.20.561/2017/8. számú ítélete (BH 2018.8.225)
[26] Doe v. KPMG, LLP, 325 F. Supp. 2d 746 (N.D. Tex. 2004)
[27] Beckett G. Cantley: United States v. KPMG: Does Section 6103 Allow the IRS to Put Taxpayer Names on the Front Page of the Wall Street Journal. Cleveland State Law Review 50, no. 1 (2002-2003), 5. o.
[28] Internal Revenue Code (IRC) § 7525(a) (https://www.law.cornell.edu/uscode/text/26/7525)
[29] Harris County v. CarMax Auto Superstores Inc., 177 F.3d 306, 312 (5th Cir.1999) Idézi: White v. Carlucci, 862 F.2d 1209, 1211 (5th Cir.1989)
[30] Deary v. Superior Court (Hendrick) (2001), 87 Cal. App. 4th 1074
[31] A költségekről ld. még 26 U.S. Code § 7430
[32] Beckett G. Cantley: United States v. KPMG: Does Section 6103 Allow the IRS to Put Taxpayer Names on the Front Page of the Wall Street Journal, Cleveland State Law Review 50 (2002-2003) 1., 9. o.
[33] Diamond vs. U.S. 944 F.2d 431 (8th Cir. 1991)
[34] A XIX. században az immunitás folytán nem lehetett az Egyesült Államokat perelni, ezért formailag kártérítési pernek tekintették az adóhatósági döntés vitatását. Ezért alakult ki az a megközelítés, hogy a pert az adótisztviselő ellen kell(ett) megindítani. ["Tax litigation took the form of an action of assumpsit against the collector." A Flora v. United States, 357 U.S. 63 (1958) esetben meghozott ítélet értelmezte az eredeti 1866-os szabályozást.] Az indok az, hogy az adótisztviselő az, akit a felelősség terhel, és személyes "kötődés" áll fenn az ügy és az adótisztviselő személye között, olyannyira, hogy az is befolyásolta a perindítás lehetőségét, ha az adótisztviselő meghalt vagy elhagyta a hivatalát. [Ld. Smietanka v. Indiana Steel Co., 257 U.S. 1 (1921)] A vonatkozó szabályozás változik, egyes jogvitákban kitérhetnek így adott esetben, hogy egy hivatkozott korábbi ügyben ki ellen kellett, illetve lehetett pert indítani: a tisztviselő vagy az Egyesült Államok ellen, tekintettel arra is, hogy az adótisztviselők - akár közvetett, akár közvetlen - befolyásolását külön tiltják a szövetségi törvények. (Ld. 26 U.S. Code § 7217). Ld. még 26 § 7422. (Visszatérítés iránti polgári perek.)
[35] Flippo v. United States 670F. Supp. 638 (W.D. N.C. 1987), aff'd, 849 F.2d 604 (4th Cir. 1988)
[36] Timmerman et al. v. Swenson et al., 79-2 U.S.T.C. / 9588 (D.Minn. 1979)
[37] Implementing the Tax Transparency Standards. A Handbook for Assessors and Jurisdictions, Second Edition (OECD Publishing, 2011), 181-182. o. http://dx.doi.org/10.1787/9789264110496-en.
[38] A Kúria Bfv.II.1.089/2019/6. számú végzése, [38] (BH 2014.360.)
[39] Az adóigazgatási eljárás részletszabályairól szóló 465/2017. (XII. 28.) Korm. rendelet 77. § (1) bekezdése.
[40] Air. 97. § (3) bekezdése.
[41] A Borsod-Abaúj-Zemplén Megyei Bíróság 12.K.20.145/2010/11. számú ítéletét, amelyet hatályában fenntartott a Legfelsőbb Bíróság Kfv.I.35.371/2010/7. számú ítélete.
[42] A Borsod-Abaúj-Zemplén Megyei Bíróság 12.K.20.145/2010/11. számú ítéletét, amelyet hatályában fenntartott a Legfelsőbb Bíróság Kfv.I.35.371/2010/7. számú ítélete.
[43] 3223/2018. (VII. 2.) AB határozat, ABH 2018, 1173, [60], [63]
[44] A Kúria Kfv.V.35.005/2023/13. számú végzése, [26]. Ld. még pl. a Kúria Kfv.VI.35.076/2023/11. számú ítéletét vagy a Kfv.V.35.005/2023/13. számú végzését.
[45] 3223/2018. (VII. 2.) AB határozat, ABH 2018, 1173, [28]
[46] 3223/2018. (VII. 2.) AB határozat, ABH 2018, 1173, [37], [59]
[47] A Kúria Kfv.I.35.442/2020/6. számú ítélete, [41]. Ld. még a [42] pontját a kontradiktórius eljáráshoz való jogról.
[48] A Kúria Kfv.35.122/2020/7. számú ítélete, [49]
[49] A Kúria Kfv.V.35.262/2013/5. számú ítélete.
[50] A Kúria 1/2013. számú KMJE határozata. Ld. még pl. a Kfv.VI.35.331/2016/6. számú ítéletét.
[51] A Bíróság EUB C-189/18. sz., Glencore Agriculture Hungary Kft. kontra Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága ügyben 2019. október 16-án hozott ítélete, [69]
[52] A Kúria Kfv.I.35.087/2021/6. számú ítélete, [39], [42]
[53] Ld. pl. a Borsod-Abaúj-Zemplén Megyei Bíróság 12.K.20.145/2010/11. számú ítéletét, amelyet hatályában fenntartott a Legfelsőbb Bíróság Kfv.I.35.371/2010/7. számú ítélete.
[54] Ld. a Kúria Kfv.V.35.068/2022/2. számú ítéletének [4] pontját.
[55] A Kúria Kfv.V.35.325/2019/7. számú ítélete, [45]
[56] Ld. a Kúria Kfv.I.35.342/2017/11. számú ítéletének [21] pontját.
[57] Ld. a Kúria Kfv.VI.35.316/2022/8. számú ítéletének [33] pontját, valamint a Polgári Törvénykönyvről szóló 2013. évi V. törvény 6:548. §-át. A szakértő kirendeléséről ld. még a 1/2013. számú KMJE határozat VI. pontját.
[58] A Kúria Pfv.IV.20.665/2020/7. számú ítélete, [42]
[59] A Kúria Pfv.IV.20.665/2020/7. számú ítélete, [42]
[60] A Kúria Pfv.IV.22.071/2016/11. számú ítélete, [30]
[61] A Kúria Pfv.IV.22.071/2016/11. számú ítélete.
[62] A Kúria Pfv.IV.22.166/2017/4. számú ítélete, [22]
[63] A Kúria Pfv.IV.20.665/2020/7. számú ítélete, [42]
[64] A Kúria Pfv.IV.22.334/2017/4. számú ítélete, [32]
[65] A Kúria Pfv.IV.22.071/2016/11. számú ítélete, [30]
[66] A Kúria Pfv.IV.22.334/2017/4. számú ítélete, [30]-[31]
[67] A Kúria Pfv.IV.22.166/2017/4. számú ítélete, [22]
[68] A Kúria Pfv.IV.22.334/2017/4. számú ítélete, [22], [33]
[69] A Kúria Pfv.IV.22.334/2017/4. számú ítélete, [22], [33]
[70] 3223/2018. (VII. 2.) AB határozat, ABH 2018, 1173, [40]
[71] 3223/2018. (VII. 2.) AB határozat, ABH 2018, 1173, [39]
[72] 3223/2018. (VII. 2.) AB határozat, ABH 2018, 1173, [47]
[73] A Kúria 1/2013. számú KMJE határozata.
[74] A Kúria Pfv.IV.20.665/2020/7. számú ítélete, [42]
[75] Ld. pl. a Kúria Kfv.VI.35.306/2013/7. számú ítéletét.
Lábjegyzetek:
[1] A szerző egyetemi adjunktus, Pécsi Tudományegyetem, Állam- és Jogtudományi Kar, Pénzügyi Jogi és Gazdasági Jogi Tanszék.
Visszaugrás
